CASOS PRÁCTICOS DE CONTABILIDAD
FINANCIERA COMENTADOS Y
SOLUCIONADOS

Esta editorial es miembro de la Unión de Editoriales Universitarias Españolas (UNE), lo que garantiza la difusión y comercialización de sus publicaciones a nivel nacional e internacional.

© 2012 Javier Márquez Vigil

Aurora García Domonte

Laura Lazcano Benito

Paula Gómez Trueba

© 2012 Universidad Pontificia Comillas

Universidad Comillas, 3

28049 Madrid

Diseño de cubierta: Belén Recio Godoy

ISBN: 978-84-8468-741-2

Maquetación e impresión: Imprenta Kadmos, s.c.l.

Reservados todos los derechos. Queda totalmente prohibida la reproducción total o parcial de este libro por cualquier procedimiento electrónico o mecánico, incluyendo fotocopia, grabación magnética o cualquier sistema de almacenamiento o recuperación de la información, sin permiso escrito de la UNIVERSIDAD PONTIFICIA COMILLAS.

A Rafael Muñoz Orcera, Rafa.
Profesor, director, jefe, maestro,
pero sobre todo, gran amigo
y mejor persona.

PRÓLOGO

El libro Casos Prácticos de Contabilidad Financiera comentados y solucionados viene a rellenar un importante hueco en el desarrollo de la asignatura Contabilidad Financiera del segundo curso del Grado en ADE en la Universidad Pontificia Comillas.

A pesar de que el libro de texto utilizado en dicha asignatura contiene un elevado número de ejemplos y casos prácticos, y que además, éstos son complementados con múltiples supuestos y ejercicios preparados especialmente para las clases, los alumnos suelen pedir más referencias bibliográficas de casos prácticos alegando que “los otros ya se los saben de memoria” (cosa que, por desgracia, a veces es verdad…).

Si bien es cierto que, normalmente, “cada maestrillo tiene su librillo”, en materia de Contabilidad el dicho se convierte casi en un axioma. Es rara la universidad española que no tiene un libro de texto elaborado por sus profesores y adaptado al particular método de enseñanza de cada cual. Esa es la causa de lo difícil que es encontrar una bibliografía complementaria de casos prácticos que se adecúe a todos los enfoques y programas existentes.

Por suerte, este libro que prologo viene a rellenar aquel hueco, es decir, complementa de forma muy eficaz el resto de los materiales que se utilizan en la asignatura, pero no solamente en nuestra universidad, sino que el máximo interés de la obra radica en que la forma en que está estructurada la hace susceptible de ser utilizada por cualquier docente de la contabilidad financiera básica en cualquier universidad.

Efectivamente, cada capítulo está destinado a una masa patrimonial del balance de situación; se inicia con una sintetizada introducción referente a los conceptos básicos que definen la masa patrimonial correspondiente y una descripción detallada de los criterios de valoración inicial y posterior de cada uno de los elementos patrimoniales que pertenecen a dicha masa, y finalmente, el núcleo fundamental de cada capítulo está formado por un importante número de supuestos y casos prácticos con las soluciones correspondientes.

Sin duda, muchos docentes se alegrarán de poder disponer de este instrumento complementario a sus libros de texto fundamentales.

Los autores, además de haber demostrado ampliamente a lo largo de su carrera docente sus magníficas cualidades individuales en ese campo, han hecho con este trabajo una demostración encomiable de labor en equipo, y han conseguido una obra útil, clara, estructurada y fácil de estudiar, en una palabra, dirigida a los estudiantes y no a otros foros académicos.

En el terreno personal, para alguien que como yo ha dedicado más de treinta y cinco años a la docencia y, por consiguiente, a la formación técnica y humana de unas cuantas generaciones, prologar un libro escrito conjuntamente por cuatro de sus antiguos alumnos y actuales compañeros de equipo docente, es no solamente motivo de alegría y satisfacción sino también de legítimo orgullo.

Por todo lo anterior le auguro a esta obra una magnífica singladura.

RAFAEL MUÑOZ ORCERA

ENUNCIADOS

MÓDULO 1

EL CICLO CONTABLE Y LA NORMATIVA CONTABLE ESPAÑOLA

En este primer módulo se desarrollarán los contenidos básicos y fundamentales referidos a la Contabilidad, el Patrimonio, los gastos e ingresos de una empresa, la partida doble, el ciclo contable y las consecuencias de algunos principios contables.

1. CONTABILIDAD, PATRIMONIO Y RESULTADOS DE LA EMPRESA

La Contabilidad es la Ciencia que estudia la ordenación, representación y medida del Patrimonio, entendiéndose éste como el conjunto de bienes, derechos y obligaciones que le sirven a la empresa para cumplir sus fines.

La representación de este patrimonio se hace mediante el balance de situación, documento que recoge, en un lado el Activo (estructura económica) y en el otro el Patrimonio Neto y el Pasivo (estructura financiera).

El Activo está compuesto por aquellos bienes, derechos y otros recursos controlados económicamente por la empresa, resultantes de sucesos pasados, de los que se espera que la empresa obtenga beneficios o rendimientos económicos en el futuro¹. Es decir, son los bienes y derechos propiedad de la empresa. Se clasifica en activo corriente y no corriente, en función del plazo de liquidación del activo, realizándose un mayor desglose en cada una de estas categorías.

El Pasivo está compuesto por aquellas obligaciones actuales, surgidas como consecuencia de sucesos pasados, para cuya extinción la empresa espera desprenderse de recursos que puedan producir beneficios o rendimientos económicos en el futuro. A estos efectos, se entienden incluidas las provisiones. Es decir, son las obligaciones de pago que tiene la empresa con personas ajenas a la propiedad de la misma. Se clasifica en pasivo corriente y no corriente, en función del plazo de vencimiento de las deudas.

El Patrimonio neto está constituido por la parte residual de los activos de una empresa una vez deducidos todos sus pasivos.

El principal fin de la Contabilidad es representar y medir este patrimonio para ofrecer la información más relevante y útil para la toma de decisiones. Pero no sólo es importante la valoración del patrimonio en un momento dado, sino que es fundamental poder analizar su variación a lo largo de un ejercicio económico.

La variación del patrimonio neto que no viene originado en operaciones con socios y propietarios se recoge en el resultado del ejercicio. Este resultado se produce por diferencia entre ingresos y gastos cuya representación se realiza en la cuenta de pérdidas y ganancias.

Los Ingresos son incrementos en el patrimonio neto de la empresa que no tengan su origen en aportaciones, monetarios o no, de los socios o propietarios.

Los Gastos son decrementos en el patrimonio neto de la empresa que no tengan su origen en distribuciones, monetarios o no, a los socios o propietarios.

La cuenta de pérdidas y ganancias se ordena de tal forma que por un lado se representan los ingresos y gastos de explotación, con su resultado parcial; por otro se representan los ingresos y gastos financieros, también con su resultado parcial; y diferenciado de todo ello, el impuesto sobre el beneficio.

2. LA TÉCNICA CONTABLE PARA EL REGISTRO DE LAS OPERACIONES

2.1. Las cuentas

La cuenta es la unidad básica de trabajo en contabilidad que se utiliza para representar y medir el valor inicial de los activos, pasivos, gastos e ingresos, sus variaciones posteriores y el valor de los mismos al final de un determinado periodo.

Tiene dos lados, el debe (a la izquierda) y el haber (a la derecha), utilizándose uno de los lados para las anotaciones positivas, los aumentos, y el otro para las anotaciones negativas, las disminuciones, conforme al convenio de cargo y abono. Según este convenio:

– Las cuentas de activo aumentan por el debe y disminuyen por el haber.

– Las cuentas de pasivo aumentan por el haber y disminuyen por el debe.

– Las cuentas de neto aumentan por el haber y disminuyen por el debe.

– Las cuentas de gastos aumentan por el debe y disminuyen por el haber.

– Las cuentas de ingresos aumentan por el haber y disminuyen por el debe.

En cualquier caso y en todas las cuentas, sea cual sea su naturaleza, a las anotaciones en el debe se les denomina cargos y a las anotaciones en el haber, abonos. Un cargo en una cuenta de activo indica un aumento de dicha cuenta, mientras que un cargo en una cuenta de pasivo indica una disminución. Y en el mismo sentido, un abono en una cuenta de pasivo indica un aumento de dicha cuenta, mientras que un abono en una cuenta de activo supone que dicha cuenta disminuye.

La diferencia entre la suma de todos los cargos y todos los abonos se denomina saldo e indica el valor de esa cuenta en un determinado momento. Si la suma de cargos es superior a la suma de abonos, se dice que el saldo es deudor. Si la suma de abonos es mayor que la suma de cargos, se dice que el saldo es acreedor.

2.2. La partida doble

Los hechos económicos que afectan a la empresa se reflejan siguiendo la llamada partida doble, cuyo funcionamiento se puede resumir en los siguientes apartados:

– Toda cuenta consta de dos partes: el debe y el haber, recogiendo cada lado entradas o salidas, aumentos o disminuciones, conforme al convenio de cargo y abono antes mencionado.

– Todo hecho contable se anota, al menos, en dos cuentas: en el debe de una de ellas y en el haber de la otra.

– En todo hecho contable registrado, la suma de las anotaciones efectuadas en el debe ha de ser igual a la suma de las anotaciones efectuadas en el haber, de forma que en todo momento la suma de saldos deudores coincida con la suma de saldos acreedores y se cumpla la llamada ecuación fundamental del patrimonio: el activo es igual a la suma del pasivo y del neto.

2.3. El ciclo contable

Las empresas utilizan el llamado libro diario para recoger, cronológicamente, todos los hechos económicos que afectan a su patrimonio. La unidad básica de este libro diario es el asiento, en el cual, se anotan las operaciones en el debe y el haber de las cuentas afectadas por dicho hecho económico, de forma tal que las anotaciones realizadas en el debe tienen que sumar lo mismo que las anotaciones realizadas en el haber de ese asiento. El ejercicio comienza con el llamado asiento de apertura, continúa con todos los asientos de gestión necesarios para recoger los hechos económicos de la empresa, y finaliza con los asientos de ajuste, regularización y cierre.

Paralelamente, el libro mayor recoge los movimientos siguiendo una clasificación por cuentas, no cronológica. Es decir, el libro mayor contiene todas las cuentas con sus diferentes movimientos: saldo inicial, aumentos, disminuciones y saldo final.

El balance de comprobación o de sumas y saldos recoge un resumen de las operaciones contenidas en el libro mayor, de forma que aparece la suma total de las anotaciones en el debe (los cargos), la suma total de las anotaciones en el haber (los abonos) y la diferencia entre ambas: saldo deudor, si la suma del debe es mayor que la suma del haber, o saldo acreedor si ocurre lo contrario.

El objetivo final de todo el proceso es elaborar las cuentas anuales de la empresa: el balance de situación, la cuenta de pérdidas y ganancias, la memoria, el estado de cambios en el patrimonio neto y el estado de flujos de efectivo.

3. EL PGC PYMES

3.1. Normalización contable

Se puede decir que todo el proceso descrito para recoger los hechos económicos es común a todos los países y a cualquier momento de la historia económica. No obstante, existen diversos criterios para valorar cada elemento en concreto. Es decir, la técnica utilizada para ordenar y representar el patrimonio de las empresas es más o menos uniforme entre todos los países del mundo y ha sufrido pocas variaciones a lo largo del tiempo. No obstante, en lo que se refiere a la valoración de los elementos patrimoniales, la situación es otra, pues difiere según sea la normativa de cada Estado, sin perjuicio del constante esfuerzo por armonizar los diversos sistemas contables internacionales.

En España, la normativa contable de referencia está regulada por los siguientes Reales Decretos²:

– El Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad, en adelante, PGC.

– El Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas empresas y los criterios contables específicos para microempresas, en adelante, PGC PYMES.

El PGC PYMES se estructura en 5 partes precedidas de una introducción:

1ª parte: Marco conceptual de la Contabilidad: Recoge un conjunto de definiciones, requisitos, principios y criterios generales destinados a servir de orientación para interpretar y aplicar el cuerpo normativo contable. Es de aplicación obligatoria.

2ª parte: Normas de registro y valoración para PYMES: Están ajustadas a lo contenido en el Código de Comercio y en la Ley de Sociedades Anónimas, y constituyen el desarrollo concreto, para cada uno de los elementos patrimoniales, de las definiciones, los principios contables y los criterios de valoración definidos en el Marco Conceptual. Es también de aplicación obligatoria.

3ª parte: Cuentas Anuales: Se describe el formato y el contenido de los documentos que integran las cuentas anuales y que obligatoriamente tienen que elaborar y presentar las PYMES: balance de situación, cuenta de pérdidas y ganancias, estado de cambios en el patrimonio neto y memoria³.

4ª parte: Cuadro de cuentas: Se relacionan las cuentas que, a juicio del ICAC⁴, son de uso más extendido en las empresas. Se agrupan siguiendo una clasificación decimal, que no coincide forzosamente con las masas patrimoniales del Balance. Es un cuadro abierto y flexible. Es de aplicación voluntaria.

5ª parte: Definiciones y relaciones contables: Cada uno de los grupos, subgrupos y cuentas que integran el cuadro de cuentas son objeto de una definición en la que se recoge su contenido y las características más sobresalientes de las operaciones que reflejan.

3.2. Principios contables

Según el primer punto del Marco Conceptual del PGC PYMES, la aplicación sistemática y regular de los requisitos, principios, y criterios contables incluidos en los apartados siguientes deberá conducir a que las cuentas anuales muestren la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa. En general se aplica la imagen fiel si se cumplen los 6 principios siguientes:

– Principio de empresa en funcionamiento: se confía en la gestión continuada de la empresa, de forma que su valor de liquidación o de mercado tiene escasa importancia en la valoración de sus elementos patrimoniales.

– Principio de devengo: los gastos e ingresos se imputarán a la cuenta de pérdidas y ganancias cuando se devenguen y no cuando se paguen o se cobren.

– Principio de uniformidad en la aplicación de principios y normas de valoración a lo largo del tiempo.

– Principio de prudencia: Simplificando y con ciertas salvedades que se verán más adelante, se puede decir que la empresa contabilizará sólo los beneficios e ingresos obtenidos a fecha de cierre y no los potenciales o aún no realizados. En cambio, respecto a las pérdidas y gastos, se tendrán en cuenta tanto los realmente obtenidos como los potenciales y los riesgos previsibles con origen en el ejercicio o en otro anterior.

– Principio de no compensación entre cuentas de activo y pasivo o de gastos e ingresos.

– Principio de importancia relativa: que admite la no aplicación estricta de algún principio cuando las consecuencias de dicha falta de aplicación no tiene una importancia significativa en las cuentas anuales de la empresa.

3.3. Los criterios de valoración

Los elementos que integran las cuentas anuales se valoran en dos momentos:

– Valoración inicial: el valor que hay que asignarle en el momento de su reconocimiento y su inclusión por primera vez en las cuentas anuales de la empresa, como por ejemplo, al adquirir un inmovilizado material o al comprar acciones en Bolsa.

– Valoración posterior: es el valor que hay que asignarle a dicho elemento durante el resto de su vida útil. Normalmente, la valoración posterior se realiza en el momento del cierre del ejercicio económico, cuando se elaboran las cuentas anuales.

Cada uno de los elementos de las cuentas anuales tienen una valoración inicial y una posterior según los diversos criterios de valoración existentes: coste histórico, valor razonable, valor neto realizable, valor actual, valor en uso, coste amortizado, valor contable o valor residual. Así, por ejemplo, un determinado activo puede valorarse inicialmente por su coste histórico o precio de adquisición y tener una valoración posterior a valor razonable. Los módulos 2 a 6 de este libro irán explicando dichos criterios de valoración inicial y posterior para los activos comerciales, los elementos del patrimonio neto, los pasivos financieros, los activos financieros y los inmovilizados, respectivamente.

SUPUESTO GLOBAL 1

CONPREVIOSA

A 30 de noviembre de 2009, la empresa Conprevio S.A. presentaba los siguientes saldos expresados en euros:

Las operaciones realizadas durante el mes de diciembre de 2009 han sido las siguientes (todos los pagos se realizan a través de la cuenta corriente bancaria):

1. Se venden al contado mercaderías en 15.000 euros.

2. El 1 de diciembre se adquiere el camión por 25.000 euros. El pago se realizará dentro de 15 meses. Los gastos de matriculación, tasas y otros gastos necesarios para su puesta en funcionamiento han sido de 800 euros, pagados al contado.

3. El 1 de diciembre se paga por anticipado el seguro anual del camión por 1.200 euros.

4. Se compran mercaderías por valor de 6.000 euros, pagándose 1.500 euros al contado y documentándose la deuda pendiente en una letra de cambio.

5. Se recibe una factura de la agencia de publicidad por sus servicios realizados durante noviembre y diciembre de este año. El pago, que asciende a 2.800 euros, se realizará en la primera semana de enero.

6. La empresa compra al contado, por 7.500 euros, la patente de una fórmula que optimiza los procesos de almacenaje de sus mercaderías.

7. El 15 de diciembre, se cobran 3.000 euros por tres meses (hasta el 15 de marzo de 2010) del alquiler de unas oficinas propiedad de Conpreviosa.

8. La amortización del inmovilizado material asciende a 2.000 euros para la maquinaria, 1.500 para la furgoneta y 3.000 euros para las construcciones. El inmovilizado inmaterial se amortiza en 150 euros. El camión adquirido en diciembre se amortiza linealmente en 10 años.

9. Según el inventario del almacén, el valor de las mercaderías es de 2.000 euros.

10. El impuesto sobre sociedades devengado y a pagar es de 1.400 euros.

Las operaciones realizadas durante el mes de enero de 2010 han sido las siguientes:

1. Se pagan las deudas documentadas en letras de cambio y la factura de publicidad pendiente.

2. Se contabiliza el devengo mensual de los gastos e ingresos correspondientes al seguro del camión y al alquiler de las oficinas, respectivamente.

SE PIDE:

a) Asientos correspondientes al Libro Diario de diciembre de 2009 y enero de 2010.

b) Balance de situación y cuenta de pérdidas y ganancias a 31 de diciembre de 2009 y balance de comprobación a 31 de diciembre de 2009 antes y después de regularizar y a 31 de enero de 2010.

MÓDULO 2

EL ACTIVO COMERCIAL

En este Modulo se plantean una serie de supuestos relacionados con la actividad comercial de la empresa. En concreto, se estudiará la problemática contable de las existencias, del IVA, de las obligaciones de pago por operaciones comerciales y de los derechos de cobro por operaciones comerciales.

1. EXISTENCIAS

Las existencias incluyen todos los elementos almacenables que son propiedad de la empresa y que su objetivo es permanecer en la empresa por un periodo inferior al ejercicio económico. Son, por tanto, las mercaderías, el combustible, los repuestos, el material de oficina, envases, embalajes, etc. Se recogen en el grupo 3 del plan de cuentas.

Para su contabilización, el PGC PYMES propone el sistema especulativo, aunque también admite el administrativo. Según aquél sistema:

– Las entradas se contabilizan por su valor de adquisición, en una cuenta de gastos del grupo 6: Compras.

– Las salidas se contabilizan por su valor de venta, en una cuenta de ingresos del grupo 7: Ventas.

– El resultado económico obtenido por la empresa en sus operaciones de compraventa se ajusta por la diferencia entre el saldo inicial y el final de existencias, reconociéndose en una cuenta del grupo 6: variación de existencias, que tendrá saldo deudor si el valor final de las existencias es inferior al inicial, y saldo acreedor en caso concreto.

El proceso para calcular el beneficio bruto por la venta de mercaderías parte de las siguientes fórmulas:

Beneficio bruto = ventas – coste de ventas

Ef = Ei + Compras – Coste de ventas

Coste de ventas = Ei + Compras – Ef

Coste de ventas = Compras ± VarEx

Beneficio Bruto = Ventas- Compras ± VarEx

Y en el caso del resto de aprovisionamientos, en los que no hay ventas (combustibles, material de oficina, etc.), tampoco habrá coste de ventas, sino consumos:

Consumo = Compras ± VarEx

a) Valoración inicial: las existencias se valorarán por su coste, ya sea el precio de adquisición o el coste de producción.

Precio de adquisición: precio facturado por el vendedor menos cualquier tipo de descuento o rebaja que se realice en el momento de emitir la factura y añadiendo todos los gastos inherentes a la compra hasta que las existencias estén ubicadas para la venta.

Los descuentos y devoluciones que se produzcan con posterioridad al momento de emitir la factura se recogerán, según el caso, en las cuentas 606, 608 y 609. Al registrar estos descuentos y devoluciones posteriores, será necesario ajustar el IVA soportado correspondiente.

Los impuestos indirectos como el IVA que se puedan recuperar directamente de Hacienda no se incluirán dentro del precio de adquisición y se recogerán en la cuenta 472.

Respecto a los intereses cargados por el proveedor en concepto de aplazamiento de pago, la empresa podrá optar por incluirlos en su precio de adquisición (valoración a valor nominal) o no hacerlo (valoración a valor razonable) sólo cuando el vencimiento de la deuda sea inferior a un año y la diferencia entre ambos criterios no sea significativa⁵.

b) Venta: Se valorará por el valor razonable de la contraprestación recibida (tesorería) o por recibir (derecho de cobro), que normalmente coincidirá con el precio acordado en la operación menos todos los descuentos o rebajas realizados en el momento de emitir la factura.

Los descuentos y devoluciones que se produzcan con posterioridad al momento de emitir la factura se recogerán, según el caso, en las cuentas 706, 708 y 709.

El IVA repercutido no supone un mayor valor de la venta y se recoge en la cuenta 477. Al registrar estos descuentos y devoluciones posteriores, será necesario ajustar el IVA repercutido correspondiente.

Respecto a los intereses cargados por el aplazamiento del cobro, la empresa podrá optar por incluirlos en el valor de la venta (valoración a valor nominal) o no hacerlo (valoración a valor razonable) sólo cuando el vencimiento del derecho de cobro sea inferior a un año y la diferencia entre ambos criterios no sea significativa⁶.

c) Valoración posterior: Al menor entre el precio de adquisición y el valor neto realizable (importe que se puede obtener de su venta, una vez descontados los gastos necesarios para realizar tal venta).

Si el valor neto realizable (en adelante VNR) es inferior al precio de adquisición y la pérdida de valor es reversible, el ajuste se realiza con las cuentas de compensación: Deterioro de valor de existencias del subgrupo 39. Si la pérdida de valor es irreversible, el ajuste se hace en las propias cuentas del subgrupo 30 ó 32, que quedan valoradas directamente a VNR.

Para la asignación de valor a las existencias el PGC PYMES propone los siguientes métodos:

– Si los bienes no son intercambiables entre sí, se asignará el valor individualizado a cada una de las existencias.

– Si son intercambiables entre sí, se da preferencia al método del precio medio ponderado, aunque también se admite el FIFO.

2. CRÉDITOS POR OPERACIONES COMERCIALES

a) Valoración inicial: Al coste, que equivale al valor razonable de la contraprestación entregada más los costes de transacción directamente atribuibles, aunque el PGC PYMES permite el reconocimiento de éstos como un gasto en el momento inicial.

Como antes se comentó, cuando los derechos de cobro por operaciones comerciales tengan un vencimiento inferior al año y no tengan un tipo de interés contractual, se pueden valorar por su valor nominal, sin necesidad de descontar los intereses derivados de dicho aplazamiento de pago.

b) Valoración posterior: A coste amortizado. Es decir al valor inicial, menos los reembolsos que se produzcan y más el devengo de los intereses (siguiendo el método del interés efectivo) en caso de que en la valoración inicial se hubiera optado por el criterio de valor razonable. Si se optó por el valor nominal, continuará valorándose por el valor nominal. Como en el caso de las existencias, hay que tener en cuenta las correcciones valorativas por deterioro.

c) Transmisión de los derechos de cobro: Mediante el endoso, se transmite la letra de cambio, y hay que darla de baja del inventario, mientras que en la gestión de cobro se encarga su gestión a una entidad financiera y permanece en el patrimonio de la empresa. Mediante el descuento se solicita un préstamo al banco aportando la letra de cambio como garantía. El préstamo es al descuento (cobro de intereses en el momento de la concesión) y se valora como el resto de los pasivos financieros por deudas con entidades de crédito.

3. SUPUESTO 21: COMPRAVENTA

1.a. La empresa compra mercaderías a crédito por valor de 45.000 €. IVA, 7.200 €.

1.b. Los gastos de transporte, por cuenta de la empresa, han sido de 1.200 €. IVA, 192 €. El pago se deberá efectuar antes de un mes.

1.c. El seguro de transporte de las anteriores mercancías, pagado por transferencia bancaria, ha costado 420 €.

1.d. La factura de la luz del almacén en el que se ubican las mercaderías antes de su venta ha sido de 1.800 euros. IVA, 288 euros.

1.e. Se paga al proveedor de las mercaderías la deuda contraída.

2.a. Se compran mercaderías a crédito. El precio en catálogo con pago aplazado a los dos meses es de 5.600 €, mientras que al contado tiene un descuento por pronto pago de 30 €. IVA 896 €. La empresa opta por no descontar los intereses derivados del pago aplazado.

2.b. En el plazo previsto la empresa paga a los proveedores.

2.c. ¿Cómo serían los asientos anteriores si la empresa compradora hubiera optado por descontar dichos intereses para valorar las compras?

3.a. Se compran mercaderías a crédito de 90 días a un precio de 25.000 euros, siendo su precio de contado de 24.815 euros. La empresa opta por acogerse a la excepción contenida en el PGC PYMES para las compras comerciales realizadas a corto plazo. (IVA, 4.000 euros).

3.b. El gasto de transporte pagado por el proveedor asciende a 600 euros. IVA, 96 euros.

3.c. La empresa contratada para descargar las mercaderías y ordenarlas en el almacén para su venta ha cobrado 800 euros (IVA, 128 euros).

3.d. Se paga al proveedor en el plazo previsto.

4.a. Se compran mercaderías a crédito. El precio de catálogo al contado es de 15.000 €. El proveedor permite pagar a 60 días con un recargo de 75 €. La política contable de la empresa es contabilizar las compras por el valor nominal de la factura. IVA, 2.412 €.

4.b. En el plazo previsto, se paga la deuda al proveedor obteniéndose además un descuento por volumen de compras de 600 €. IVA, 96 €.

4.c. ¿Cómo cambiaría el asiento 4.a. si la compra se hubiera realizado al contado?

5.a. Se venden mercaderías a crédito por valor de 36.000 €. Transporte facturado al cliente 700 €. IVA, 5.872 euros.

5.b. La agencia de transportes ha facturado a la Empresa 500 €. IVA, 80 €.

5.c. La compañía de seguros cobra a la Empresa en efectivo 90 € por asegurar el transporte de las mercaderías.

6.a. Se compran mercaderías a crédito en Panamá por importe de 50.000 $ (siendo el tipo de cambio de 1,25 $/€).

6.b. Se pagan a la agencia de aduanas 300 € más IVA, 48 €, por sus servicios y 2.500 euros correspondientes a los aranceles de las anteriores mercancías.

7.a. Se compran mercaderías a crédito por valor de 78.000 €, obteniéndose un descuento por promoción de lanzamiento, en factura, de 2.000 €. IVA, 12.160 €.

7.b. Se venden a crédito mercaderías por 85.000 €. Por estar la empresa en liquidación, se concede un descuento de 15.000 €. IVA 11.200 €.

7.c. Se paga al proveedor la deuda pendiente obteniéndose un descuento por pronto pago de 800 euros. La empresa ha seguido el criterio de contabilizar las compras por su valor nominal.

7.d. Se cobra al cliente el 60% de la deuda, concediéndole un descuento por pronto pago de 500 euros. La empresa ha seguido el criterio de no descontar los intereses en la valoración de sus ventas.

8.a. Se compran mercaderías al contado por 17.000 €. Por haber alcanzado un cierto volumen de compras, el proveedor concede un descuento, en factura, de 1.200 €. IVA 2.528 euros.

8.b. Contabilice el asiento anterior desde el punto de vista del vendedor.

9.a. Se venden mercaderías a crédito por 120.000 €. IVA, 19.200.

9.b. Posteriormente se hace un descuento al cliente, por volumen de compras, de 7.000 euros. IVA, 1.120 €.

9.c. Contabilice los asientos anteriores desde el punto de vista del comprador.

10.a. La empresa adquiere mercaderías con pago aplazado de 60 días, conforme a la siguiente factura (valora la compra de mercaderías a valor razonable):

Mercancías tipo A

87.500

Descuento por defecto de calidad

(1.400)

Transportes

850

Intereses por aplazamiento de pago

450

IVA

13.984

Total

101.384

10.b. Llegado el vencimiento, se paga al proveedor la deuda pendiente.

11.a. La empresa vende mercaderías con cobro aplazado de 60 días, conforme a la siguiente factura (valora la venta de mercaderías a su valor nominal):

Mercancías tipo A

87.500

Descuento por defecto de calidad

(1.400)

Transportes

850

Intereses por aplazamiento de pago

450

IVA

13.984

Total

101.384

11.b. Llegado el vencimiento, se cobra al cliente la deuda pendiente.

12.a. Se compran mercaderías a crédito por 67.500 €. IVA, 10.800 €.

12.b. Por error en el modelo, se devuelve el 80% de las mercancías.

12.c. ¿Qué habría hecho el vendedor para contabilizar las operaciones anteriores?

13.a. Se venden deshechos de pescado, pasados de fecha, a una empresa fabricante de piensos para ganado vacuno. El precio de mercado de dicho pescado ascendería a 37.000 euros, pero por el estado en que se encuentra la mercancía, se concede al cliente un descuento de 32.000 €. IVA, 7%.

13.b. El lamentable estado de una gran cantidad de la mercancía, no apta ni para el consumo animal, conduce al cliente a tirar el 80%. Además de restarle dicho importe de la deuda del cliente, se concede un descuento adicional de 200 €. IVA, 7%

13.c. Contabilice los hechos anteriores desde el punto de vista del comprador.

4. SUPUESTO 22: CONSUMOS Y ASIGNACIÓN DE VALOR

1. Una empresa compra a crédito 800 metros de envoltorio protector de mercaderías a una empresa especializada. Precio: 0,45 €/metro. ¿Cómo contabilizarían esta operación el comprador y el vendedor? IVA, 16%.

2.a. El 1 de enero del año 20X2 se compra, mediante transferencia bancaria, material de oficina por valor de 1.200 €, IVA 192 €. El ejercicio anterior finalizó con un stock de material de oficina de 750 €.

2.b. A 31 de diciembre de 20X2, queda en el almacén material de oficina por valor de 330 euros.

2.c. Calcule y contabilice el consumo de material de oficina del ejercicio 20X2.

3.a. El 1 de enero del año 20X2 se compra, a crédito, repuestos por valor de 17.000 €, IVA 2.720 €. Este ejercicio, el asiento de apertura de la contabilidad reflejaba un stock inicial de repuestos valorados en 1.500 €.

3.b. A 31 de diciembre de 20X2, queda en el almacén repuestos por valor de 3.630 euros.

3.c. Calcule y contabilice el consumo de repuestos para el ejercicio 20X2.

4.a. Perfumosa compra a crédito colonia a granel por valor de 36.800 €. (IVA, 5.888 €). Adquiere, también a crédito, frascos de cristal para su envase por 1.350 € (IVA, 216 €).

4.b. Vende, a crédito, colonia envasada por 43.000 €. (IVA, 6.880 €). No se espera recuperar los envases.

4.c. Contabilice las variaciones de existencias, sabiendo que al cierre del ejercicio la valoración del almacén es la siguiente:

Existencia

Valoración inicial

Valoración final

Colonia

14.000 €

23.000 €

Envases

  3.500 €

     750 €

4.d. Contabilice el resultado final.

4.e. Calcule el coste de las ventas de mercaderías, el consumo de envases y el beneficio bruto de ventas de mercaderías.

5.a. La empresa, comienza el ejercicio 20X1 con 25.000 unidades de sus mercaderías, por un importe de 45.000 euros.

5.b. Se compran al contado 13.000 unidades a 2,10 euros la unidad. IVA, 4.368 €.

5.c. Se venden a crédito 18.000 unidades por 3,40 euros la unidad. IVA, 2.880 €.

5.d. Calcule y contabilice la variación de existencias al final del año, considerando que la empresa valora su almacén:

– Según el criterio del precio medio ponderado.

– Según el método F.I.F.O.

5. SUPUESTO 23: DETERIOROS

La empresa presenta, a 31 de diciembre de 20X1, entre otros, los siguientes saldos:

Amortización acumulada inmov. material

65.000

Bancos cta. cte.

10.000

Capital social

100.000

Clientes

21.000

Combustibles

4.000

Compra de combustibles

6.300

Compra de embalajes

800

Compra de material de oficina

7.150

Compra de mercaderías

47.000

Créditos a corto plazo

15.000

Descuento sobre ventas por pronto pago

1.400

Deterioro de valor de combustibles

1.200

Deterioro de valor de mercaderías

1.500

Deudas a largo plazo

80.000

Devoluciones de compras y op. Similares

1.260

Embalajes

2.200

Hacienda Publica acreedor por IVA

500

Maquinaria

250.000

Mercaderías

30.000

Proveedores

49.000

Rappels por compras

630

Rappels por ventas

850

Reservas

34.000

Venta de mercaderías

125.000

1. Del almacén nos comunican que el recuento físico ha dado la siguiente información:

2. El impuesto de Sociedades devengado asciende a 2.000 €.

SE PIDE:

1. Finalizar el libro diario del ejercicio económico 20X1: exclusivamente los asientos de ajuste y regularización (el cierre no se puede hacer).

2. Calcular:

a) El importe de las compras netas de mercaderías, las ventas netas de mercaderías, el coste de las ventas de mercaderías y el beneficio bruto de las ventas de mercaderías, teniendo en cuenta que todos los descuentos y devoluciones se refieren exclusivamente a la compraventa de mercaderías.

b) El importe del consumo de combustibles, material de oficina y embalajes.

c) El importe del epígrafe 1. Importe anual de la cifra de negocios y del epígrafe 4. Aprovisionamientos de la cuenta anual de pérdidas y ganancias (modelo oficial del PGC para PYMES) indicando claramente las cuentas que componen dichos epígrafes.

6. SUPUESTO 24: DERECHOS DE COBRO

1.a. El 15 de septiembre de 2009, la empresa vende a crédito mercaderías cuyo precio de catálogo a tres meses es de 23.500 euros (IVA 3.760 euros). La empresa sigue el criterio de valorar los créditos comerciales a valor razonable. El tipo de interés de descuento aplicable a la operación es del 3% anual.

1.b. El 15 de diciembre de 2009, la empresa cobra el importe íntegro de la venta.

1.c. ¿Cómo serían los asientos anteriores en el caso de que la empresa hubiera optado por valorar los créditos comerciales a su valor nominal?

1.d. El 20 de diciembre de 2009, la empresa vende al contado otra remesa de mercaderías cuyo precio de catálogo a tres meses es de 23.500 euros (IVA 3.760 euros), siendo su tipo de interés de descuento del 3% anual.

2.a. El 15 de noviembre de 2009, la empresa vende a crédito de 60 días mercaderías cuyo precio de catálogo al contado es de 18.000 euros (IVA 2.892). La empresa opta por valorar sus créditos comerciales a valor razonable (tipo de interés aplicable a la operación del 2,5% anual).

2.b. A 31 de diciembre, la empresa ajusta el valor de su crédito comercial.

2.c. Llegado el vencimiento, el cliente abona la deuda por transferencia bancaria.

2.d. ¿Cómo serían los asientos anteriores en el caso de que la empresa hubiera optado por valorar los créditos comerciales a su valor nominal?

3.a. El 15 de noviembre de 2009, la empresa vende a crédito, mercaderías por valor de 30.000 euros. La empresa opta por valorar sus créditos comerciales a valor nominal. IVA 4.800 euros.

3.b. Poco después, la empresa libra 2 letras de igual valor con vencimiento a 30 y 60 días, respectivamente desde la fecha de venta. El cliente acepta los efectos.

3.c. El 15 de diciembre, el cliente hace frente al pago de la primera letra.

3.d. El 15 de enero, el cliente no hace frente al pago de la segunda letra.

3.e. Después de varias investigaciones, la empresa descubre que el cliente es definitivamente insolvente y que jamás cobrará la letra.

4.a. El 01 de agosto de 2009, la empresa Boloñesa vende a crédito a Milanesa mercaderías por valor de 45.000 euros, IVA 7.200 euros. Boloñesa libra tres letras iguales con vencimiento a 30, 60 y 90 días, respectivamente, que Milanesa acepta.

4.b. El 01 de septiembre de 2009, Milanesa hace frente al pago de la primera letra.

4.c. El 5 de septiembre, Boloñesa endosa las dos letras que faltan a Parmesanasa, con quien tenía una deuda de 40.000 euros. La diferencia se paga mediante transferencia bancaria.

5.a. El 15 de abril de 2009, Lechosa transfiere 15.000 euros a Jugosa en concepto del anticipo por una futura compra de mercaderías.

5.b. El 01 de mayo, Lechosa compra a Jugosa mercaderías a crédito por valor de 70.000 euros (IVA 11.200 euros), aplicándose el anticipo antes descrito.

5.c. El 15 de mayo, Lechosa vende a Meticulosa mercaderías por valor de 50.000 euros (IVA 8.000 euros). La operación se documenta en un pagaré con vencimiento a 75 días que acepta Meticulosa.

5.d. El 16 de mayo, Lechosa endosa a Jugosa el pagaré de Meticulosa. La diferencia se satisface por transferencia bancaria.

5.e. Llegado el vencimiento, Meticulosa hace frente al pago del pagaré.

5.f. ¿Cómo afectaría a Lechosa el hecho de que Meticulosa no hiciera frente al pago?

6.a. El 15 de abril de 2009, Jugosa recibe 15.000 euros de Lechosa en concepto del anticipo por una futura compra de mercaderías.

6.b. El 01 de mayo, Jugosa vende a Lechosa mercaderías a crédito por valor de 70.000 euros (IVA 11.200 euros), aplicándose el anticipo antes descrito.

6.c. El 16 de mayo, Jugosa acepta el endoso que le hace Lechosa de un pagaré por valor de 58.000 euros. Recibe la diferencia por transferencia bancaria.

6.d. Llegado el vencimiento, el librado hace frente al pago del pagaré.

7.a. Ignorasa vende mercaderías a crédito por 26.000 euros, IVA 4.160 euros. La operación se documenta en dos letras de cambio del mismo importe con vencimiento a 30 y 60 días respectivamente.

7.b. Ignorasa envía las letras al banco para la gestión de su cobro.

7.c. Llegado el vencimiento de la primera letra, el banco logra cobrarla ingresando en la cuenta de Ignorasa el importe correspondiente. Comisiones por los gastos de cobro: 45 euros.

7.d. Llegado el vencimiento de la segunda letra, el banco no logra cobrarla y la devuelve a Ignorasa. Gastos de devolución, 85 euros.

7.e. Ignorasa vuelve a librar otra letra por el importe adeudado más 100 euros de gastos. Se vuelve a enviar al Banco para la gestión del cobro.

7.f. Llegado el vencimiento de este nuevo efecto, el librado vuelve a faltar a su obligación. Gastos de devolución, 90 euros. Realizadas las investigaciones oportunas, Ignorasa procede a reflejar el deterioro por el 100% del valor de la letra.

7.g. Meses más tarde, Ignorasa no logra cobrar la letra, dándose el importe por perdido definitivamente.

8.a. Deudorosa vende mercaderías a crédito por 64.000 euros, IVA 10.240 euros. La operación se documenta en dos letras de cambio con vencimiento a 60 y 90 días, respectivamente.

8.b. Deudorosa descuenta la letra en su banco. Líquido abonado en la cuenta: 73.500 euros.

8.c. Llegado el vencimiento de la primera letra, el librado ingresa dicho importe en el banco.

8.d. Llegado el vencimiento de la segunda letra, el librado no paga la deuda contraída. El Banco devuelve la letra junto con unos gastos de 70 euros.

8.e. Deudorosa gira una nueva letra al cliente incorporando 75 euros de gastos por la devolución.

8.f. Llegado el vencimiento de esta nueva letra, el cliente no transfiere el dinero. Deudorosa reconoce el posible deterioro de su derecho de cobro.

8.g. Pasados unos meses, Deudorosa logra cobrar el 100% de la deuda.

9.a. Desastrosa presenta en su balance de sumas y saldos a 31 de diciembre de 2009, las siguientes cuentas relacionadas con una venta documentada en 4 letras de cambio del mismo importe:

9.b. Llegado el vencimiento, se logra cobrar tres letras de cambio, pero no la cuarta. Gastos de devolución cargados por el banco: 36 euros.

9.c. La empresa gira una nueva letra por 8.100 euros, que acepta el librado, y que envía al banco para su gestión.

9.d. Llegado el vencimiento, tampoco cobra esta nueva letra. Gastos de devolución del banco: 40 euros. Desastrosa decide reconocer el posible deterioro de su derecho de cobro.

9.e. Meses más tarde, recupera un 40% de la letra, dándose el resto por definitivamente incobrable.

9.f. Suponiendo que la venta originaria (9.a. y 9.b.) se produjo el 01 de diciembre de 2009 y el vencimiento de la letra fuera el 01 de marzo de 2010, ¿cuál es el tipo de interés aplicado por el banco?

10.a. Penosa tiene el 31 de diciembre de 2009 un saldo de 80.000 € en la cuenta de clientes. En la misma fecha, estima en 3.000 € las posibles insolvencias correspondientes a ese ejercicio, reconociendo la correspondiente pérdida por deterioro.

10.b. Durante 2010 son declarados en insolvencia definitiva unos clientes que adeudaban 3.000 €.

10.c. Al 31 diciembre 2010, la empresa, con un saldo de clientes de 90.000 €, estima en 2.500 € las posibles insolvencias correspondientes a ese ejercicio, y realiza los oportunos ajustes contables.

10.d. Durante 2011, se consideran totalmente incobrables unos clientes que adeudaban 1.500 €.

10.e. Al 31 de diciembre 2011, la empresa estima en 1.800 € el riesgo por insolvencias correspondiente a ese ejercicio, realizando los oportunos ajustes contables.

10.f. Durante 2012, se considera totalmente incobrable un cliente que adeudaba 2.200 €.

10.g. A 31 de diciembre 2012, la empresa estima que no existe riesgo alguno por insolvencias.

MÓDULO 3

EL PATRIMONIO NETO

En este Módulo se plantean una serie de supuestos relacionados con el patrimonio neto de la empresa. En primer lugar, se estudiarán diferentes operaciones relacionadas con los fondos propios: la problemática contable asociada a la constitución de una sociedad, los diferentes tipos de ampliación de capital, la aplicación y reparto del beneficio neto, los dividendos entregados a cuenta y la aplicación de pérdidas del ejercicio. Posteriormente, se presentan una serie de cuadros de fondos propios junto con unas cuestiones relativas a los mismos con el fin de que el alumno sepa interpretar la información contenida en dicho estado contable, asimismo y de forma contraria se da información sobre diversas operaciones para que se elabore dicho movimiento de fondos propios. Por último, se analizará la problemática contable de los distintos tipos de subvenciones que puede recibir una compañía.

1. EL PATRIMONIO NETO

Como sabemos el concepto de patrimonio neto en el PGC 2007 adquiere un carácter residual al definirse como el valor neto de los activos una vez que se han deducido los pasivos. Representa el valor de la participación de los propietarios en la unidad económica. Dentro del patrimonio neto se encuentran las siguientes dos submasas: los fondos propios y las subvenciones, donaciones y legados.

2. LOS FONDOS PROPIOS

Los fondos propios representan las aportaciones de los socios desde el exterior (capital social) e interior (reservas) de la empresa. A continuación y de forma resumida se presentan las diferentes problemáticas contables asociadas a los fondos propios:

– Constitución de una sociedad: Es el momento en el que los socios aportan dinero y/o bienes con el fin de comenzar la actividad empresarial. La ley de sociedades de capital (en adelante, LSC) exige que la emisión esté suscrita en su totalidad y que el desembolso mínimo sea del 25%. La parte no desembolsada por los socios se registra en la cuenta socios por desembolsos no exigidos (108), pero en el momento en que dicho desembolso (todo o en parte) el importe debe reclasificarse a la cuenta de activo: socios por desembolsos exigidos (558).

– Ampliación de capital: Cuando la sociedad necesita más dinero para llevar a cabo su actividad emite nuevas acciones o incrementa el valor de las ya existentes. La ampliación de capital puede ser a la par: cuando las nuevas acciones se emiten al mismo precio que el nominal del título; sobre la par o con prima de emisión: las acciones se emiten a un precio superior al valor nominal o liberada cuando la ampliación se realiza con cargo a reservas voluntarias. Es importante, resaltar que cuando la ampliación de capital se hace con prima de emisión, ésta debe desembolsarse en su totalidad.

– Reducción de capital: Aunque no es muy frecuente que las empresas reduzcan su capital, cuando esta operación se produce es porque la compañía ha podido modificar los objetivos de la empresa o la política financiera de la misma y una menor cifra de capital social se hace necesaria o porque la entidad quiera compensar las pérdidas acumuladas de ejercicios anteriores.

– Reparto o aplicación del resultado: Con el límite máximo de seis meses tras el cierre del ejercicio los accionistas deben decidir el reparto del beneficio o la aplicación de las pérdidas del ejercicio. En cuanto al reparto del beneficio la decisión habitual es destinar una parte al reparto de dividendos y otra parte a reservas (reserva legal, voluntaria u otras reservas especiales). Sin embargo puede darse el caso de que la sociedad no sepa en el momento del reparto cómo distribuir el beneficio destinándolo a la cuenta de remanente. En lo que se refiere a la aplicación de las pérdidas existen dos opciones: la primera no compensar las pérdidas y reclasificar las mismas en la cuenta resultados negativos de ejercicios anteriores que es una especie de reserva negativa o bien compensar el resultado negativo con reservas acumuladas, el remanente o el capital social.

– Aportaciones de los socios: Puede ocurrir, sin embargo, que las reservas acumuladas por la entidad no sean suficientes para compensar las pérdidas del ejercicio y en ese momento los socios decidan hacer aportaciones ya sean monetarias o no monetarias con el fin de evitar la reducción del patrimonio neto.

– Dividendos entregados a cuenta: Antes de la celebración de la Junta General de Accionistas y teniendo en cuenta los requisitos establecidos en el artículo 216 de la Ley de sociedades anónimas las empresas pueden repartir dividendos a cuenta del resultado del ejercicio. Estos dividendos deben descontarse del dividendo que finalmente acuerde la sociedad en la Junta General.

3. SUBVENCIONES, DONACIONES Y LEGADOS

Las subvenciones, donaciones y legados se corresponden con ayudas financieras procedentes de la Administración Pública (subvenciones) o de empresas (donaciones y legados) sin contraprestación alguna y que son concedidas atendiendo a diferentes finalidades: la adquisición de activos, el aumento del beneficio o la compensación de determinados gastos, entre otras. A continuación se presenta un cuadro resumen que permite conocer qué cuenta contable debe utilizarse y cómo debe realizarse el traspaso a resultados en función del tipo de subvención recibida y del organismo que ha concedido la misma:

Fuente: Muñoz Orcera (2008)

4. SUPUESTO 31: PENOSA

1.a. El 1 de enero de 2008, se constituye la sociedad anónima PENOSA con un capital escriturado de 250.000 €, aportando los socios los siguientes bienes:

– Uno de ellos aporta un camión y un tractor de su propiedad valorados, en una revista especializada, en 108.000 €.

– Otro socio aporta un local cuyo valor razonable es 220.000 €, aunque está gravado con una hipoteca de 200.000 € a pagar mensualmente durante 10 años. PENOSA se subroga en dicha obligación de pago.

– El resto hace una aportación monetaria en la cuenta corriente bancaria abierta a nombre de la futura sociedad de 50.000 €.

1.b. Se da un plazo de 20 días a los socios para que hagan efectivo el dividendo pasivo.

1.c. Los socios ingresan en la cuenta corriente el dividendo pasivo.

2. La sociedad GRACIOSA cuyo capital escriturado era de 200.000 € (dividido en 10.000 acciones), procede a una ampliación del mismo en la proporción de 2 acciones nuevas por cada 4 antiguas. Las acciones se emiten a la par, exigiéndose un desembolso inicial del 60%.

3. PICOROSA, con un capital de 180.000 €, decide ampliarlo con cargo a Reservas Voluntarias, en la proporción de una acción nueva por cada tres antiguas. Las acciones se emiten a la par.

4.a. La sociedad PRECIOSA, con un capital escriturado de 120.000 €, decide ampliarlo en una proporción de 7 acciones nuevas por cada 10 antiguas, siendo su valor de emisión del 110 %. Las acciones son desembolsadas en un 50%.

4.b. Pasados seis meses, se da a los accionistas un plazo de 20 días para ingresar en la cuenta corriente de SOSA el dividendo pasivo pendiente.

4.c. Se cobra el dividendo pasivo por cuenta corriente bancaria.

5. SOSA, con un capital social de 180.000 €, acuerda reducir el mismo mediante la anulación de un tercio de las acciones. El reembolso a los accionistas se realiza mediante transferencia bancaria.

6.a. La sociedad MORSA, cuyo capital escriturado es de 800.000 €, ha tenido unas pérdidas en el ejercicio 2007 de 80.000 €. La Junta General de accionistas aprueba las Cuentas Anuales, en junio de 2008.

6.b. Durante 2008, LOSA obtuvo un beneficio después de impuestos de 450.000 €.

La Junta General de accionistas aprueba, en junio del 2009, la siguiente propuesta de distribución de resultados:

* Por imperativo legal se dota la correspondiente reserva.

* Los estatutos sociales establecen la obligación de dotar reservas del 15%.

* 30.000 € para reservas voluntarias.

* 80.000 € para compensar pérdidas del ejercicio anterior.

* 140.000 € para dividendos.

* El resto queda pendiente de distribución.

6.c. En el mes de septiembre del 2008, LOSA abona los correspondientes dividendos a los accionistas.

7.a. En el ejercicio 2007, la sociedad PELUSA, con un capital escriturado de 100.000 € ha sufrido unas pérdidas de 75.000 €. En junio 2008, la Junta General de Accionistas aprueba, con gran pesar, las Cuentas Anuales de 2007.

7.b. En septiembre 2008, los socios ingresan 120.000 € en la cuenta corriente con el objetivo de compensar las pérdidas y de ampliar el capital social.

7.c. En octubre 2008, llevan a cabo las actuaciones previstas.

8. La sociedad RISA, que tiene un capital social de 270.000 € dividido en

90.000 acciones y unas reservas totales de 180.000 €, decide hacer una ampliación de capital de 1 acción nueva por cada 5 antiguas con una prima de emisión que respete la participación en reservas de los actuales accionistas. Las nuevas acciones se desembolsarán en un 40%.

9.a. El 17 de marzo de 2007 la sociedad PUSA decide repartir un dividendo a cuenta del ejercicio 2007 por importe de 45.000 euros.

9.b. El 30 de junio de 2007 PUSA que obtuvo un beneficio de 150.000 euros acuerda la siguiente distribución de resultados.

* Por imperativo legal se dota la correspondiente reserva.

* El resto para dividendos.

9.c. El 30 de septiembre de 2007 PUSA .paga a los accionistas el dividendo correspondiente.

5. SUPUESTO 32: MOVIMIENTO DE FONDOS PROPIOS

A la vista de los siguientes movimientos de fondos propios, conteste a las cuestiones que se preguntan al final de cada uno de ellos:

CASO A

CUESTIONES

1. Contabilizar en el libro diario los movimientos de Fondos Propios en el ejercicio 2009.

2. Explique las condiciones en las que se ha producido la ampliación de capital 1

3. ¿Cuánto han pagado los accionistas por la ampliación de capital 2?, ¿Qué nombres recibe este tipo de ampliación?

4. ¿Por qué ha aumentado la reserva legal en 3.249,70 euros?

5. Si quisiéramos saber el patrimonio neto de la empresa y el valor teórico de sus acciones ¿qué datos necesitamos además de los que se presentan en el cuadro?

CASO B

CUESTIONES

1. Contabilizar en el libro diario los movimientos de Fondos Propios en el ejercicio 2009.

2. ¿Por qué ha aumentado la Reserva legal en 2.000 euros? ¿Podría haber aumentado en un importe mayor? ¿Y menor?

3. ¿En qué proporción se ha producido la ampliación de capital? ¿Qué porcentaje de la ampliación ha sido desembolsado por los socios?

4. Sabiendo que el capital social está formado por 210.000 acciones de 1 euro de nominal, calcule, si puede, el valor teórico de las acciones a 31 de diciembre de 2008 y 2009.

CASO C

CUESTIONES

1. Realice en el libro diario los asientos necesarios para reflejar:

– El pago del dividendo a cuenta del ejercicio 2008

– La distribución del resultado del ejercicio 2007

– El reparto del dividendo extraordinario

– La ampliación de capital realizada en 2009

2. ¿Por qué ha aumentado la Reserva legal en 6.320 euros?

3. ¿En qué proporción se han producido las ampliaciones de capital de los ejercicios 2008 y 2009?

4. ¿Qué porcentaje de la ampliación del ejercicio 2009 ha sido desembolsado por los socios? ¿Podrían haberse desembolsado únicamente 31.250 euros? ¿Por qué?

CASO D

CUESTIONES

1. Realice en el libro diario los asientos necesarios para reflejar cada una de las operaciones descritas en el cuadro anterior.

2. Suponiendo que el capital social a 31 de diciembre de 2007 está formado por 300.000 acciones de 2 euros de nominal calcule, si puede, el valor teórico de las acciones en la fecha de cierre de los dos ejercicios.

A continuación se presentan diversas operaciones que han realizado diferentes empresas, con el fin de elaborar el movimiento de fondos propios:

CASO E

La empresa E S.A presentaba los siguientes saldos a 31.12.2008:

Capital social: 100.000

Prima de emisión: 10.000

Reserva legal: 15.500

Reservas voluntarias: 20.000

Resultado del ejercicio (beneficio): 18.300

Durante el mes de febrero de 2009 se ha llevado a cabo una ampliación de capital en la proporción de 2 acciones nuevas por cada 5 antiguas que se ha desembolsado en un 50%.

En el mes de abril se da un plazo de 15 días a los accionistas para que desembolsen el dividendo pasivo.

En el mes de Junio de 2009 se ha procedido al reparto del resultado del ejercicio anterior: a reserva legal la parte establecida según la LSA, a reservas voluntarias 5.000 euros y el resto se destinará a dividendos.

El resultado del ejercicio 2009 ha ascendido a unas pérdidas de 20.200 euros.

Durante el mes de abril de 2010 ISA procede a realizar una ampliación de capital liberada de 15.000 euros.

En junio de ese mismo año se aprueba el resultado del ejercicio del año anterior.

El resultado del ejercicio (beneficio) 2010 asciende a 5.460 euros.

CASO F

La empresa F S.A. presentaba los siguientes saldos a 31.12.2009:

Capital social: 250.000

Reserva legal: 50.000

Reservas voluntarias: 13.500

Remanente: 10.000

Resultado del ejercicio (beneficio): 25.500

Durante el mes de mayo de 2010 ha realizado una ampliación de capital de 1 acción nueva por cada cinco antiguas al 120% exigiéndose un desembolso del 40%.

En el mes de junio de ese mismo año se acuerda la distribución del resultado del ejercicio anterior destinando el 50% a reservas voluntarias y el 50% a dividendos. Además se acuerda destinar el remanente a dividendos.

En el mes de septiembre la sociedad acuerda repartir un dividendo a cuenta de 10.000 euros.

Finalmente el resultado del ejercicio (beneficio) 2010 ha ascendido a 32.400 euros.

CASO G

La empresa G S.A presentaba los siguientes saldos a 31.12.2009:

Capital social: 300.000

Reserva legal: 3.500

Reservas voluntarias: 35.000

Dividendo a cuenta: 5.000

Resultado del ejercicio (beneficio): 12.400

En el mes de enero de 2010 la sociedad procede a realizar una ampliación de capital liberada de una acción nueva por cada 15 antiguas.

En el mes de junio se aprueba la distribución del resultado de 2009, destinando a reserva legal la parte establecida según ley y el resto a dividendos.

El resultado del ejercicio (beneficio) 2010 ha sido de 18.000 euros.

6. SUPUESTO 33: AVENASA

1. El 1 de enero de 2008, la Junta de Castilla y León concede a AVENASA una subvención por importe de 45.000 € para la compra al contado de una cosechadora cuyo precio es de 60.000 € y se amortizará en 6 años. El 2 de febrero AVENASA recibe dicha subvención en su cuenta corriente. Se pide:

a) Contabilizar la adquisición de la cosechadora y la concesión de la subvención el 1 de enero de 2008.

b) Registrar la recepción de la subvención en la cuenta corriente de AVENASA.

c) Registrar a 31 de diciembre de 2008 los asientos contables asociados a esta operación.

2. Como consecuencia de la disminución de las ventas de fresa en el año 2007 y con el fin de incrementar el turismo en Aranjuez, la Comunidad de Madrid concedió a principios de 2008 a la empresa DECOROSA, principal distribuidor de fresas en dicho municipio, una subvención de 20.000 € con el objetivo de financiar una campaña de publicidad cuyo importe ascenderá a 25.000 € que se desarrollará en la televisión local durante esa misma primavera y que tiene como finalidad, además de mostrar el atractivo turístico de Aranjuez, incrementar el consumo de fresas durante el ejercicio 2008. Se pide registrar todos los asientos que realizará DECOROSA en su contabilidad.

3. El 12 de febrero de 2008 ESTILOSA importa ropa procedente de China por importe de 12.000 € que posteriormente vende en exclusiva en la Comunidad Valenciana. La Comunidad Autónoma de Valencia concede a ESTILOSA una subvención por la mitad del importe que le han costado dichas mercaderías.

Durante ese ejercicio ESTILOSA ha vendido parte de la mercancía, al contado, por importe de 22.000 €. Sabiendo que el valor de las existencias finales es de 4.800 €, se pide:

a) Contabilizar la compra de la ropa importada de China y la recepción de la subvención.

b) Contabilizar la venta de la mercancía y el traspaso a resultados de la subvención.

4. Una de las principales empresas productoras de trigo en la provincia de Burgos, TRIGOSA, ha tenido una mala cosecha en 2009 como consecuencia de las heladas que se han producido en primavera. Sin embargo, y dado que es una de las principales fuentes de empleo en la comarca, la Junta de Castilla y León le ha concedido una subvención para compensar las pérdidas sufridas por las heladas que ascienden a 30.000 €. ¿Qué asiento realizará TRIGOSA para contabilizar dicha subvención?

5. El club deportivo de vela REGASA presentaba a 31 de diciembre de 2008 una deuda en los estados financieros de 10.000 euros. Durante los últimos años y debido a la crisis económica, el club no pasa por un buen momento y el Ayuntamiento de Mallorca ha decidido conceder a REGASA una subvención por el mismo importe de la deuda con el fin de que el Ayuntamiento pueda cancelar la deuda que vence el 12 de enero de 2009. ¿Qué asientos deberá registrar REGASA para contabilizar la subvención?

MÓDULO 4

EL PASIVO FINANCIERO

En este Módulo se va a tratar la problemática contable de los pasivos financieros, a la luz del PGC PYMES (2007). La norma contable clasifica los pasivos financieros de la siguiente manera:

– Débitos por operaciones comerciales: proveedores y acreedores varios.

– Deudas con entidades de crédito.

– Obligaciones y otros valores negociables emitidos, tales como bonos y pagarés.

– Derivados con valoración desfavorable para la empresa.

– Deudas con características especiales.

– Otros pasivos financieros, donde se incluyen deudas con terceros tales como los préstamos y créditos financieros recibidos de personas o empresas que no sean entidades de créditos; deudas con proveedores de activo no corriente; las fianzas y los depósitos recibidos; y los desembolsos exigidos por terceros sobre participaciones.

A efectos de su valoración, la norma clasifica estos pasivos financieros en dos categorías:

– Pasivos financieros a coste amortizado.

– Pasivos financieros mantenidos para negociar.

1. PASIVOS FINANCIEROS A COSTE AMORTIZADO

En esta categoría se incluirán la práctica totalidad de pasivos financieros. Sólo se excluyen los instrumentos financieros derivados, tal como el PGC PYMES (2007) los define en el epígrafe de activos financieros.

La norma se refiere a los débitos por operaciones comerciales como aquellos pasivos financieros que se originan en la compra de bienes y servicios por operaciones de tráfico de la empresa y a los débitos por operaciones no comerciales, como aquellos pasivos financieros que, no siendo instrumentos derivados, no tienen origen comercial.

a) Valoración inicial: Por el coste, que equivaldrá al valor razonable de la contraprestación recibida ajustado por los costes de la transacción. No obstante esta norma general permite que estos costes de la transacción así como las comisiones financieras que se cargan a la empresa cuando se origina la deuda, se registren en la cuenta de pérdidas y ganancias en el momento del reconocimiento inicial. También, como ya se ha comentado en el módulo 2 sobre existencias, cuando los derechos de cobro y obligaciones de pago por operaciones comerciales tengan un vencimiento inferior al año y no tengan un tipo de interés contractual, así como las fianzas y los desembolsos exigidos por terceros sobre participaciones cuyo importe se espera pagar en el corto plazo, se pueden valorar por su valor nominal, sin necesidad de descontar los intereses derivados de dicho aplazamiento de pago.

b) Valoración posterior: A coste amortizado. Es decir, al valor inicial menos los reembolsos que se produzcan y más el devengo de los intereses implícitos siguiendo el método del interés efectivo. En caso de haber aplicado la excepción con los gastos de transacción en la valoración inicial, dichos gastos no se incluirán como intereses implícitos. Si se hubiese optado por el valor nominal en el momento inicial, continuará valorándose por el valor nominal.

2. PASIVOS FINANCIEROS MANTENIDOS PARA NEGOCIAR

Entrarán dentro de esta categoría, los instrumentos financieros derivados, según está definido en la norma sobre activos financieros del PGC PYMES (2007) que se verá en el módulo 5. Es importante destacar que en este caso los instrumentos no pueden ser un contrato de garantía financiera ni pueden haber sido designados como un instrumento de cobertura. Así, para la valoración inicial y posterior se aplicarán los criterios seguidos en los activos financieros⁷.

3. SUPUESTO 41: PRÉSTAMOS FINANCIEROS

1.a. El día 1 de febrero, la empresa recibe un préstamo del Banco ABCD por un valor de 20.000 € a un interés anual del 4%, a devolver principal e intereses en seis meses. El banco carga una comisión de apertura que asciende al 0,5% del valor nominal del préstamo. Se aplica la norma general en la valoración inicial de los pasivos a coste amortizado.

1.b. El día 1 de agosto se cancela la operación con el banco.

1.c. Realice los asientos contables anteriores, considerando que la empresa aplica ahora la excepción permitida en la norma de PYMES para la valoración inicial de estos pasivos.

1.d. ¿Cómo cambiaría la contabilización de la operación anterior si el préstamo se concede el 1 de agosto y se devuelve el 1 de febrero del año siguiente? Aplique la norma general en la valoración inicial de los pasivos a coste amortizado.

2.a. El día 15 de marzo, la empresa recibe un préstamo al descuento del Banco MNO por un valor de 10.000 € a devolver en cuatro meses. La cantidad ingresada en la cuenta corriente de la empresa por este préstamo asciende a 9.700 €. Dadas las buenas relaciones con la entidad, no se cargan gastos ni comisiones de apertura.

2.b. A los cuatro meses, la empresa salda su deuda con el banco.

2.c. Realice los asientos anteriores considerando ahora que el banco carga 50 € como costes iniciales directamente imputables a este tipo de transacciones, por lo que el líquido recibido el 15 de marzo asciende a 9.650 €, y que la empresa aplica la norma general en la valoración inicial.

2.d. ¿Cuál es el coste financiero anual real de esta operación para la empresa endeudada, es decir, el tipo de interés efectivo anual en ambos casos?

3.a. El día 1 de septiembre de 2009, la empresa firma con una entidad financiera la concesión de un préstamo por un total de 150.000 €, al 3% anual, a devolver principal e intereses anualmente durante los próximos 3 años. Los gastos de formalización ascienden a 1.200 €. La empresa se acoge a la excepción permitida por las PYMES en la valoración inicial de este tipo de pasivos. Del cuadro resumen de las condiciones del préstamo se tiene la siguiente información:

Complete el cuadro resumen anterior y contabilice la operación en todas las fechas significativas.

3.b. ¿A cuánto ascienden los intereses devengados en el ejercicio 2010?

3.c. ¿A cuánto ascienden los intereses devengados y no pagados a 31 de diciembre de 2010?

3.d. ¿Cuál es el valor total de las obligaciones de pago de la empresa por este préstamo a 31 de diciembre de 2010?

3.e. Responda a las tres preguntas anteriores, sustituyendo 2010 por 2011.

4.a. El día 1 de diciembre de 2009, la empresa recibe un préstamo de otra entidad por un total de 100.000 €, al 4,5% anual, a devolver principal e intereses semestralmente durante los próximos 2 años. Los gastos de formalización ascienden a 1.000 € y la empresa se acoge a la excepción permitida por las PYMES en la valoración inicial de este tipo de pasivos. Del cuadro resumen de las condiciones del préstamo se tiene la siguiente información:

Complete el cuadro resumen anterior y contabilice la operación en todas las fechas significativas.

4.b. ¿A cuánto ascienden los intereses devengados en el ejercicio 2011?

4.c. ¿A cuánto ascienden los intereses devengados y no pagados a 31 de diciembre de 2011?

4.d. ¿Cuál es el valor total de las obligaciones de pago de la empresa por este préstamo a 31 de diciembre de 2010?

5.a. El día 1 de diciembre de 2009, la empresa recibe un préstamo de otra entidad por un total de 50.000 €, al 2% anual, a devolver principal e intereses anualmente durante los próximos 2 años. Los gastos de formalización ascienden a 500 € y la empresa decide contabilizar el reconocimiento de la deuda por su valor razonable, es decir, aplicando la norma general en la valoración inicial. Del cuadro resumen de las condiciones del préstamo se tiene la siguiente información:

Complete el cuadro resumen anterior y contabilice la operación en todas las fechas significativas. Para facilitar los cálculos, la imputación a resultados de la parte correspondiente a los intereses implícitos se hará linealmente utilizando el tipo de interés simple.

5.b. ¿Cómo cambiarían los asientos anteriores si se utilizara el tipo de interés efectivo?

6.a. Una empresa negocia la apertura de una línea de crédito con el Banco ABCD, para financiar determinados desfases en su tesorería. Finalmente, el 1 de junio se firma el contrato entre ambas partes, con un límite de 60.000 €.

6.b. El 14 de junio se compran a crédito, mercaderías por 40.000 €. (IVA, 6.400 €). Aceptamos firmar dos letras de cambio por el mismo importe.

6.c. El 5 de julio se paga contra la cuenta de crédito el recibo de la luz, que asciende a 1.400 € (IVA 224 €).

6.d. El 14 de julio vence la primera de las dos letras de cambio firmadas al proveedor de mercaderías, procediendo a pagar la misma contra la línea de crédito.

6.e. El 25 de julio la empresa adquiere mobiliario por valor de 5.500 € (IVA 880 €), a pagar dentro de 18 meses.

6.f. El 14 de agosto se cancela la segunda letra de cambio contra la línea de crédito y se firma otra por la deuda con el vendedor del mobiliario.

6.g. El 10 de julio se venden mercaderías por 48.000 € (IVA 7.680 €). El cliente realiza el pago contra la línea de crédito de la mitad de la factura, dejando el resto a deber.

6.h. El 1 de septiembre la empresa ingresa en la cuenta de crédito 20.700 €, provenientes de su cuenta corriente, para cerrar la línea, cancelando el préstamo y los intereses correspondientes.

4. SUPUESTO 42: EMPRÉSTITOS

1.a. Buscando financiación externa, el 1 de febrero la empresa pone en circulación una emisión de 1.000 obligaciones de 100 € nominales cada una, a amortizar dentro de un año. El tipo de interés, a pagar con el principal, asciende al 5% anual. Los gastos de formalización de la operación ascienden a 600 €. Realice todos los asientos contables que origine esta operación, aplicando la norma general del PGC PYMES 2007 en la valoración inicial de estos pasivos. Los intereses implícitos se devengan linealmente.

1.b. ¿Habría algún cambio en los asientos realizados si la empresa hubiera optado por aplicar la excepción?

2.a. El 1 de febrero la empresa pone en circulación una emisión de 1.000 obligaciones de 100 € nominales cada una, a amortizar anualmente durante dos años. El tipo de interés, a pagar con el principal, asciende al 5% anual. Los gastos de formalización de la operación ascienden a 600 €. Realice todos los asientos contables que origine esta operación, aplicando la norma general del PGC PYMES 2007 en la valoración inicial de estos pasivos.

2.b. ¿Habría algún cambio en los asientos realizados si la empresa hubiera optado por aplicar la excepción?

3.a. El 1 de febrero la empresa pone en circulación una emisión de 1.000 obligaciones de 100 € nominales cada una, a amortizar al cabo de dos años y con una prima de emisión del 2%. El tipo de interés, a pagar semestralmente, asciende al 5% anual. Los gastos de formalización de la operación ascienden a 600 €. Realice todos los asientos contables que origine esta operación, aplicando la norma general del PGC PYMES 2007 en la valoración inicial de estos pasivos. Para simplificar los cálculos, aplique el método del tipo de interés simple en la valoración posterior.

3.b. ¿Habría algún cambio en los asientos realizados si la empresa hubiera optado por aplicar la excepción?

4.a. El 1 de febrero la empresa pone en circulación una emisión de 1.000 obligaciones de 100 € nominales cada una, a amortizar al cabo de dos años y con una prima de reembolso del 2%. El tipo de interés, a pagar semestralmente, asciende al 5% anual. Los gastos de formalización de la operación ascienden a 600 €. Realice todos los asientos contables que origine esta operación, aplicando la norma general del PGC PYMES 2007 en la valoración inicial de estos pasivos. Para simplificar los cálculos, aplique el método del tipo de interés simple en la valoración posterior.

4.b. ¿Habría algún cambio en los asientos realizados si la empresa hubiera optado por aplicar la excepción?

5.a. El 1 de febrero la empresa pone en circulación una emisión de 1.000 obligaciones de 100 € nominales cada una, a amortizar al cabo de dos años, con una prima de emisión del 3% y con una prima de reembolso del 2%. El tipo de interés, a pagar semestralmente, asciende al 5% anual. Los gastos de formalización de la operación ascienden a 600 €. Realice todos los asientos contables que origine esta operación, aplicando la norma general del PGC PYMES 2007 en la valoración inicial de estos pasivos. Para simplificar los cálculos, aplique el método del tipo de interés simple en la valoración posterior.

5.b. ¿Habría algún cambio en los asientos realizados si la empresa hubiera optado por aplicar la excepción?

5. SUPUESTO 43: OTROS PASIVOS FINANCIEROS

1.a. La empresa compra mercaderías a crédito el día 15 de diciembre. El precio en catálogo con pago aplazado a los dos meses es de 5.000 €, mientras que al contado se aplica un descuento de 50 €. IVA 800 €. La empresa opta por aplicar la norma general a la hora de valorar las deudas con los proveedores.

1.b. El día 31 de diciembre se realizan los ajustes necesarios respecto a la operación anterior.

1.c. El día 15 de febrero se paga al proveedor.

1.d. ¿Cómo serían los asientos anteriores si la empresa compradora hubiera optado por aplicar la excepción del PGC PYMES 2007 para valorar las deudas comerciales?

2.a. El día 1 de diciembre, la empresa recibe una transferencia bancaria por valor de 2.500 €, quedando pendiente de comprobar su origen.

2.b. Tres días más tarde, el banco notifica que dicha transferencia fue ordenada por el cliente Sr. X. Se verifica que corresponde a un anticipo a cuenta de un pedido cuya fecha de entrega prevista es el 15 de enero.

2.c. La compañía eléctrica factura a la empresa cada dos meses. El gasto correspondiente al suministro del mes de diciembre, cuya factura se recibirá a principios de febrero junto con el servicio de enero, se estima ascenderá a 850 €.

2.d. El día 16 de enero se confirma la venta de 3.200 € al Sr. X. (IVA 512 €). El cliente paga por bancos la parte pendiente de su compra.

2.e. El día 4 de febrero se recibe la factura del suministro de diciembre, 850 € (IVA 136 €), y de enero, 715 € (IVA 114,40 €).

2.f. El día 10 de febrero se realiza la transferencia bancaria para pagar la deuda pendiente por el servicio eléctrico.

3.a. El día 31 de enero, la empresa paga por bancos la nómina de sus trabajadores correspondiente al mes de enero. El salario bruto asciende a 40.000 €, las retenciones por IRPF 7.400 €, y las de la seguridad social a 1.800 €. La cuota empresarial de la seguridad social asciende a 12.240 €.

3.b. El día 20 de febrero se ordena una transferencia para liquidar las cuentas pendientes con los organismos públicos. También se acepta entregar un anticipo a un trabajador por valor de 2.500 €, a cuenta de su sueldo del mes de febrero.

3.c. El día 28 de febrero, la empresa paga 25.000 € por la nómina del mes en curso, pago que realiza a través de su cuenta corriente. Las retenciones por IRPF ascienden a 7.500 €, y las de la seguridad social a 1.900 €. La cuota empresarial de la seguridad social asciende a 12.300 €.

3.d. El día 20 de marzo se pagan las deudas pendientes por temas laborales.

3.e. El día 31 de marzo el comité de personal decide aceptar una petición de crédito al trabajador con dificultades financieras. Le concede una préstamo de 3.000 €, a devolver principal e intereses en un año, con un pequeño interés del 1,5%. ¿Qué asientos contables originará esta operación y en qué fechas?

4.a. La empresa alquila un pequeño local que tenía sin utilizar, por 1.500 € al mes más IVA (240 €). El día 1 de mayo se firma el contrato por cuatro meses, cobrando el alquiler del mes de mayo y una fianza que asciende a dos meses de alquiler.

4.b. El 1 de junio se cobra el alquiler correspondiente al mes de junio.

4.c. El 1 de julio se cobra el alquiler correspondiente al mes de julio.

4.d. El 1 de agosto se cobra el alquiler correspondiente al mes de agosto.

4.e. El día 1 de septiembre la empresa recupera su local y contrata a una empresa de limpieza por valor de 200 € (IVA 32 €), cuyo pago realiza al contado. Se procede la devolución de la fianza, descontando la parte correspondiente al servicio de limpieza.

MÓDULO 5

EL ACTIVO FINANCIERO⁸

En este Módulo se va a tratar la problemática contable de los activos financieros, a la luz del PGC PYMES (2007). La norma contable clasifica los activos financieros de la siguiente manera:

• Efectivo y otros activos líquidos equivalentes.

• Créditos por operaciones comerciales: clientes y deudores varios.

• Créditos a terceros: como préstamos y créditos financieros concedidos, incluidos los surgidos de la venta de activos no corrientes.

• Valores representativos de deuda de otras empresas adquiridos, tales como obligaciones, bonos y pagarés.

• Instrumentos de patrimonio de otras empresas adquiridos, tales como acciones y participaciones en instituciones de inversión colectiva

• Derivados con valoración favorable para la empresa.

• Otros activos financieros, donde se incluyen depósitos en entidades de crédito, anticipos y créditos al personal, fianzas y depósitos constituidos, dividendos a cobrar y desembolsos exigidos sobre instrumentos de patrimonio propio.

A efectos de su valoración, la norma clasifica estos activos financieros en tres categorías:

• Activos financieros a coste amortizado.

• Activos financieros mantenidos para negociar.

• Activos financieros a coste.

1. ACTIVOS FINANCIEROS A COSTE AMORTIZADO

En esta categoría se incluirán los créditos por operaciones comerciales (activos financieros que se originan en la venta de bienes y la prestación de servicios por operaciones de tráfico de la empresa) y los considerados como otros activos financieros a coste amortizado.

Dentro de estos últimos que llamamos otros, la norma se refiere a aquellos activos financieros que, no siendo instrumentos de patrimonio ni derivados, no tienen origen comercial y cuyos cobros son de cuantía determinada o determinable. Se incluye, por ejemplo, los valores representativos de deuda adquiridos, cotizados o no, los depósitos en entidades de crédito, anticipos y créditos al personal, las fianzas y depósitos constituidos, los dividendos a cobrar y los desembolsos exigidos sobre instrumentos de patrimonio.

a) Valoración inicial: Por el coste, que equivaldrá al valor razonable de la contraprestación entregada más los costes de transacción que le sean directamente atribuibles. No obstante esta norma general permite que estos costes de transacción se devenguen como gasto en el momento inicial, es decir, que si la empresa así lo desea puede registrarlos en la cuenta de pérdidas y ganancias en el momento del reconocimiento inicial. También, como ya se ha comentado en el módulo 2 sobre existencias, cuando los derechos de cobro por operaciones comerciales tengan un vencimiento inferior al año y no tengan un tipo de interés contractual, así como las fianzas, los anticipos y créditos al personal, los dividendos a cobrar y los desembolsos exigidos sobre instrumentos de patrimonio, cuyo importe se espera pagar en el corto plazo, se pueden valorar por su valor nominal, sin necesidad de descontar los intereses derivados de dicho aplazamiento de pago.

No se incluirán en la valoración inicial, contabilizándolos de forma independiente según su vencimiento, el importe de los intereses explícitos (resultantes de aplicar el tipo de interés contractual) devengados y no vencidos en dicho momento.

b) Valoración posterior: A coste amortizado. Es decir, al valor inicial menos los reembolsos que se produzcan y más el devengo de los intereses implícitos siguiendo el método del interés efectivo. En caso de haber aplicado la excepción con los gastos de transacción en la valoración inicial, dichos gastos no se incluirán como intereses implícitos. Si se hubiese optado por el valor nominal en el momento inicial, continuará valorándose por el valor nominal.

c) Deterioro de valor: en la valoración posterior deberán efectuarse las correcciones valorativas necesarias siempre y cuando exista evidencia objetiva de un deterioro de valor en el activo financiero, resultado de uno o más eventos ocurridos después de la valoración inicial y que ocasionen una reducción o un retraso en los flujos de efectivo estimados futuros que puedan venir motivados por la insolvencia del deudor.

La pérdida por deterioro del activo se calculará como la diferencia entre su valor en libros y el valor actual de los flujos de efectivo futuros que se estima va a generar, descontados a un tipo de interés efectivo calculado en el momento de su reconocimiento inicial. Para los activos financieros a tipo de interés variable, se empleará el tipo de interés efectivo a la fecha de cierre de las cuentas anuales, según las condiciones del contrato. En el caso de pérdidas por deterioro de un grupo de activos financieros se podrán utilizar modelos basados en fórmulas o métodos estadísticos.

Como sustituto del valor actual de los flujos de efectivo futuros, se utilizará, si procede, el valor de cotización del activo, siempre que éste sea lo suficientemente fiable como para considerarlo representativo del valor que pudiera recuperar la empresa.

Las correcciones valorativas por deterioro, así como su reversión, se reconocerán como un gasto o un ingreso en la cuenta de pérdidas y ganancias. La reversión del deterioro tendrá como límite el valor en libros que tendría dicho crédito en el momento de la reversión, si no se hubiera registrado el deterioro.

2. ACTIVOS FINANCIEROS MANTENIDOS PARA NEGOCIAR

Se considera que un activo financiero se posee para negociar cuando se origina o se adquiere con el propósito de venderlo en el corto plazo, o cuando es un instrumento financiero derivado siempre que no sea un contrato de garantía financiera ni haya sido designado como instrumentos de cobertura⁹.

No se incluirán en la valoración inicial, contabilizándolos de forma independiente según su vencimiento, el importe de los intereses explícitos (resultantes de aplicar el tipo de interés contractual) devengados y no vencidos en dicho momento, así como el importe de los dividendos acordados por el órgano competente en el momento de la adquisición.

Es importante recalcar que la norma no permite reclasificar un activo financiero considerado inicialmente como mantenido para negociar a otra categoría, salvo cuando se proceda a su consideración como inversión en el patrimonio de empresas de grupo, multigrupo o asociadas. De la misma forma, no se podrá reclasificar ningún activo financiero inicialmente a coste amortizado o a coste, como mantenido para negociar.

a) Valoración inicial: Por el coste, que equivaldrá al valor razonable de la contraprestación entregada. Los costes de transacción directamente atribuibles se reconocerán como gasto en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio.

En el caso de instrumentos de patrimonio, formará parte de la valoración inicial el importe de los derechos preferentes de suscripción y similares que se hubiesen adquirido.

b) Valoración posterior: Por su valor razonable, sin deducir los posibles costes de transacción de la enajenación. Los cambios que se produzcan en el valor razonable se imputarán a la cuenta de pérdidas y ganancias como gasto o ingreso del ejercicio.

3. ACTIVOS FINANCIEROS A COSTE

En esta categoría se incluirán las inversiones en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo y asociadas,¹⁰ y los demás instrumentos de patrimonio no considerados como mantenidos para negociar.

a) Valoración inicial: Por el coste, que equivaldrá al valor razonable de la contraprestación entregada más los costes de transacción que le sean directamente atribuibles. Formará parte de la valoración inicial el importe de los derechos preferentes de suscripción y similares que se hubiesen adquirido.

No se incluirán en la valoración inicial, contabilizándolos de forma independiente, el importe de los dividendos acordados por el órgano competente en el momento de la adquisición.

b) Valoración posterior: Por su coste, menos el importe acumulado de las correcciones valorativas por deterioro, en caso de existir.

En el caso de baja de estos activos, se le asignará el valor utilizando el método del coste medio ponderado por grupos homogéneos (valores con iguales derechos).

En el caso de venta de derechos preferentes de suscripción o similares, o la separación de éstos para ejercitarlos, el importe del coste de los derechos disminuirá el valor contable de los respectivos activos. Dicho coste se determinará aplicando alguna fórmula valorativa de general aceptación.

c) Deterioro de valor: en la valoración posterior deberán efectuarse las correcciones valorativas necesarias siempre y cuando exista evidencia objetiva de que no se va a recuperar el valor en libros de una inversión.

El importe de la pérdida por deterioro del activo se calculará como la diferencia entre su valor en libros y el importe recuperable. Por importe recuperable se entiende el mayor entre:

• su valor razonable menos los costes de venta, o

• el valor actual de los flujos de efectivo futuros derivados de la inversión calculados:

– bien mediante la estimación de los que se esperan recibir como consecuencia del reparto de dividendos por la empresa participada y de la enajenación o baja en cuentas, o

– bien mediante la estimación de su participación en los flujos de efectivo que se espera sean generados por la empresa participada procedentes tanto de sus actividades ordinarias como de su enajenación o baja en cuentas.

Salvo mejor evidencia del importe recuperable de las inversiones en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo y asociadas, en la estimación del deterioro se tomará en consideración el patrimonio neto de la entidad participada corregido por las plusvalías tácitas existentes en la fecha de la valoración. Este criterio se utilizará también para el resto de inversiones en el patrimonio no admitidas a cotización.

En las inversiones en el patrimonio de empresas que no sean del grupo, multigrupo y asociadas y sí estén admitidas a cotización, como sustituto del valor actual de los flujos de efectivo futuros se utilizará el valor de cotización del activo, siempre que se pueda considerar lo suficientemente fiable.

Las correcciones valorativas por deterioro, así como su reversión, se reconocerán como un gasto o un ingreso en la cuenta de pérdidas y ganancias. La reversión del deterioro tendrá como límite el valor en libros que tendría la inversión en el momento de la reversión, si no se hubiera registrado el deterioro.

Común a todos los activos financieros, la norma establece que los intereses o los dividendos devengados con posterioridad al momento de su adquisición se reconocerán como ingresos en la cuenta de pérdidas y ganancias. Los intereses deben imputarse utilizando el método del tipo de interés efectivo y los dividendos cuando se declare el derecho a recibirlos.

4. SUPUESTO 51: INVERSIONES FINANCIERAS EN INSTRUMENTOS DE PATRIMONIO

1.a. Tratando de buscar rentabilidad vía cobro de dividendos, la empresa Castillo S.A. decide invertir en instrumentos de patrimonio de otras empresas. Para ello, el día 10 de noviembre de 2009, adquiere en Bolsa 2.000 acciones de la empresa Almena S.A. de valor nominal 1 €, estando su cotización ese día a 2 €. Los gastos asociados a esta transacción ascienden a 50 €.

1.b. A cierre del mes de noviembre, la cotización ha fluctuado y se sitúa en 1,9 €.

1.c. Intuyendo que el criterio de inversión ha sido el correcto, y aprovechando haber rescatado tesorería de otras inversiones realizadas previamente, el 14 de diciembre de 2009, Castillo S.A. adquiere 3.000 nuevos títulos de los anteriores. El día de la compra el valor de cotización era de 2,10 € y los gastos de compra suponen un desembolso añadido de 60 €.

1.d. A 31 de diciembre de 2009, cierre de ejercicio, el valor de cotización se sitúa en 2 €.

1.e. A 30 de abril de 2010, los inversores reducen sus expectativas de rentabilidad en estas acciones, por lo que acuden masivamente a la venta, y la cotización se desploma a 1,50 €.

1.f. El 30 de noviembre de 2010, Castillo S.A. decide liquidar su inversión en los títulos de Almena, S.A. Para ello acude a Bolsa, y vende todas las acciones anteriores estando la cotización a 1,80 €, incurriendo en unos gastos de venta de 30 €.

2.a. Con objeto de rentabilizar un excedente temporal de tesorería, la empresa Galacto S.A. adquiere en Bolsa, el 10 de noviembre de 2009, 1.500 títulos de 1 € de valor nominal estando su cotización en 2,10 €. Los gastos asociados a esta adquisición, ascienden a 50 €.

2.b. Vista las buenas expectativas del mercado respecto a estos títulos, Galacto S.A. decide adquirir 500 títulos más el 2 de diciembre de 2009, estando su cotización en 2,20 €. Los gastos asociados a esta adquisición ascienden a 48 €.

2.c. El 10 de diciembre, la empresa emisora de los títulos adquiridos decide entregar un dividendo a cuenta de los resultados del ejercicio 2009 de 0,50 € por acción, que será efectivamente desembolsado el día 10 de enero de 2010.

2.d. El 20 de diciembre las acciones cotizan a 2,40 €. Ante la subida de la cotización de las acciones adquiridas, Galacto S.A., quiere empezar a materializar beneficios y decide vender la mitad de las acciones que posee. Los costes de la venta ascienden a 60 €.

2.e. Consecuencia de que muchos de los accionistas han decidido lo mismo que Galacto S.A., la cotización de estos títulos se ha venido desplomando durante los últimos 10 días. A 31 de diciembre de ese año, la cotización se ha fijado en 1,80 €.

2.f. Necesitada de tesorería, Galacto S.A. tiene que vender 500 de las acciones anteriores al precio que marque ese momento el mercado: el 9 de enero de 2010, estando la cotización a 2 €, con unos gastos de 50 €, procede a su venta.

2.g. Tal y como había establecido la Junta General de Accionistas Extraordinaria de la empresa emisora de los títulos objeto de negociación, el 10 de enero de 2010, se hace efectivo el desembolso del dividendo acordado.

2.h. Al cierre de enero, Galacto S.A. decide deshacerse definitivamente de su inversión. Para ello vende el 31 de enero los títulos que aún mantenía en su cartera. La cotización de ese día asciende a 2,3 €, con unos gastos de venta de 70 €.

3.a. La empresa ABC S.A. adquiere el 15 de octubre de 2009, como colocación temporal de tesorería, 10.000 acciones no cotizadas en ningún mercado organizado oficial. Los títulos tienen un valor nominal de 1 € y están desembolsados al 85% (el dividendo pasivo se ha exigido ya). En esta adquisición, no hay gastos de compra.

3.b. El 30 de diciembre de 2009, la entidad emisora obliga a los accionistas a desembolsar el dividendo pendiente.

3.c. Se adjunta el Neto patrimonial de la emisora de los títulos a 31 de diciembre de 2009.

Fondos propios

75.755.077,98

Capital Social

112.037.365,00

Reservas

465.659,04

Resultados negativos de ejercicios anteriores

(42.780.704,05)

Resultado del ejercicio

6.032.757,99

3.d. El día 7 de enero de 2010, ABC S.A. vende la mitad los títulos que mantiene en su cartera a un precio de venta de 0,50 € por acción.

3.e. A 31 de enero de 2010, se deshace de la totalidad de la cartera restante, vendiendo los títulos en este caso a 0,80 € por acción.

5. SUPUESTO 52: INVERSIONES FINANCIERAS EN VALORES REPRESENTATIVOS DE DEUDA

1.a. El 1 de febrero una empresa pone en circulación una emisión de 1.000 obligaciones de 100 € nominales cada una, a amortizar dentro de un año. El tipo de interés, a pagar con el principal, asciende al 5% anual. La empresa MNO S.A. suscribe la mitad de la emisión, con idea de conservarla hasta su vencimiento. Los gastos de transacción ascienden a 250 €. Realice todos los asientos contables que origine esta operación en MNO S.A, aplicando la norma general del PGC PYMES 2007 en la valoración inicial de estos activos. Los intereses implícitos se devengan linealmente.

1.b. ¿Habría algún cambio en los asientos realizados si la empresa hubiera optado por aplicar la excepción?

2.a. El 1 de febrero una empresa pone en circulación una emisión de 1.000 obligaciones de 100 € nominales cada una, a amortizar dentro de un año. El tipo de interés, a pagar con el principal, asciende al 5% anual. El día 1 de abril la empresa Sandosa S.A. adquiere la mitad de los títulos emitidos al 105%, con idea de conservarlos hasta su vencimiento. Los gastos de transacción ascienden a 200 €. Realice todos los asientos contables que origine esta operación en Sandosa S.A, aplicando la norma general del PGC PYMES 2007 en la valoración inicial de estos activos. Los intereses implícitos se devengan linealmente.

2.b. ¿Habría algún cambio en los asientos realizados si la empresa hubiera optado por aplicar la excepción?

3.a. El 1 de septiembre de 2009, la empresa Genero S.A. suscribe 3.000 títulos de 50 € de valor nominal. En el folleto de condiciones de emisión, se dice que estos títulos vencen el 31 de agosto de 2010, que devengan unos intereses anuales del 4%, y que el pago de intereses se produce de manera trimestral por trimestres vencidos.

3.b. A la vista de lo bien que han hecho invirtiendo en estos títulos, Genero S.A, decide adquirir en Bolsa 1.800 títulos más el día 15 de diciembre de 2009. La cotización de estos títulos ese día está fijada al 120%. Los gastos asociados a la compra se establecen en 300 €.

3.c. A 31 de diciembre de 2009, la cotización de estos títulos en el mercado se establece al 106%.

3.d. A fecha de vencimiento de los títulos, la entidad emisora procede al reembolso de los títulos y al pago de los últimos intereses pactados.

3.e. Contabilice en las fechas correspondientes todas las variaciones patrimoniales experimentadas por Genero S.A., como consecuencia de la inversión anterior, aplicando la norma general del PGC PYMES 2007 en la valoración inicial de estos activos.

4.a. Con idea de rentabilizar un excedente temporal de tesorería, la empresa Espanto S.A. adquiere en Bolsa el día 15 de septiembre de 2009, 7.000 obligaciones de 3 € de valor nominal a una cotización del 130%. Las comisiones, corretajes y demás gastos asociados a esta compra fueron de 40 €. La emisión de éstos se realizó el día 1 de julio de 2009, está remunerada al 4% anual con pago de intereses mensuales y vencimiento el 30 de junio de 2011.

4.b. Tras cobrar los intereses correspondientes cada mes, el día 15 de noviembre vende la mitad de los títulos anteriores. En el mercado, la cotización ese día fue al 140%. Los gastos asociados a la venta ascendieron a 20 €.

4.c. Llegado el cierre de ejercicio, la cotización de esos títulos se fijó al 125%.

4.d. El 31 de enero de 2010, antes de cobro de intereses, Espanto S.A., vende los títulos que aún mantenía en cartera. El precio de venta obtenido fue de 3,70 €, y los gastos de venta, 30 €.

4.e. Registre en las fechas correspondientes todas las variaciones patrimoniales experimentadas por Espanto S.A, como consecuencia de la inversión anterior.

5.a. El 1 de abril de 2009 la empresa Obligo S.A. pone en circulación una emisión de 1.000 obligaciones de 100 € nominales cada una, a amortizar al cabo de dos años. El tipo de interés, a pagar semestralmente, asciende al 5% anual.

5.b. La empresa Primero S.A. suscribe 500 obligaciones, con idea de conservarlas hasta el vencimiento, con unos gastos de compra de 200 €.

5.c. Sin embargo, Primero S.A., muy necesitada de liquidez, decide vender 200 títulos el 1 de junio de 2009 cuando la cotización está al 104%, con unos gastos de venta de 80€. Estos títulos son adquiridos por la empresa Segundo S.A. con un claro fin especulativo y con unos gastos de compra de 120 €.

5.d. A 31 de diciembre de 2009 la cotización de los títulos es del 103%.

5.e. El 1 de febrero de 2010, Segundo S.A. vende todos los títulos a Tercero S.A. cuando su cotización alcanza el 102 %. Los gastos de venta ascienden a 80 € y los de compra a 95 €. Parece que Tercero S.A. tiene idea de conservar la inversión hasta su vencimiento.

5.f. A 31 de diciembre de 2010 los títulos cotizan al 98%.

5.g. El 1 de abril de 2011 es el vencimiento de los títulos y la empresa emisora cancela todas las deudas pendientes.

5.h. Realice todos los asientos contables que origine esta operación en las empresas Primero S.A., Segundo S.A. y Tercero S.A., aplicando, cuando proceda, la excepción a la norma general del PGC PYMES 2007 en la valoración inicial de los activos financieros a coste amortizado. Para simplificar los cálculos, aplique el método del tipo de interés simple en la valoración posterior.

5.i. ¿Habría algún cambio en los asientos realizados si la empresa hubiera optado por aplicar la norma general en la valoración inicial y la emisión se realizara con una prima de reembolso del 2%? Para simplificar los cálculos, aplique el método del tipo de interés simple en la valoración posterior.

6.a. Gluco S.A., adquiere el 1 de diciembre de 2009, 5 Letras del Tesoro de valor nominal 2.000 € cada una de ellas y vencimiento 30 de abril de 2010, a un precio global de 7.500€.

6.b. El 1 de febrero de 2010, Gluco S.A, vende 2 de ellas a otro inversor por un precio total de 3.500 €.

6.c. A vencimiento de los títulos, Gluco S.A., recibe el valor de su inversión y los intereses pactados.

6. SUPUESTO 53: OTROS ACTIVOS FINANCIEROS

1.a. La empresa vende mercaderías a crédito el día 1 de diciembre. El precio en catálogo con cobro aplazado a los dos meses es de 8.000 €, mientras que al contado se aplica un descuento de 80 €. IVA 800 €. La empresa opta por aplicar la norma general a la hora de valorar los créditos con los clientes.

1.b. El día 31 de diciembre se realizan los ajustes necesarios respecto a la operación anterior.

1.c. El día 1 de febrero se cobra al cliente.

1.d. ¿Cómo serían los asientos anteriores si la empresa vendedora hubiera optado por aplicar la excepción del PGC PYMES 2007 para valorar los créditos comerciales?

2.a. La empresa alquila un pequeño local para poder ampliar su exposición de productos, por 1.500 € al mes más IVA (240 €). El día 1 de mayo se firma el contrato por tres meses, pagando el alquiler del mes de mayo y una fianza que asciende a dos meses de alquiler.

2.b. El 1 de junio se paga el alquiler correspondiente al mes de junio.

2.c. El 1 de julio se paga el alquiler correspondiente al mes de julio.

2.d. El 1 de agosto la empresa devuelve el local y exige la devolución de la fianza entregada. El propietario descuenta de dicha devolución los gastos en los que ha tenido que incurrir para dejar el local en condiciones, gastos que dice ascienden a 150 €.

3.a. La empresa decide vender una máquina de su propiedad, cuyo coste es de 100.000 € y que está amortizada en un 50%. El precio de venta al contado se fija en 60.000 €. Sin embargo, aparece un único comprador que demuestra interés por la máquina, pero que sólo puede adquirirla si el pago se aplaza seis meses. La empresa cierra entonces la operación a un precio final de 61.100 € (IVA 10.998 €) el día 1 de octubre.

3.b. El día 31 de diciembre se realizan los ajustes necesarios respecto a la operación anterior.

3.c. El día 1 de abril se cobra al comprador.

4.a. El día 1 de diciembre de 2009, la empresa Credito S.A. otorga un crédito a otra entidad, por un total de 50.000 €, al 2% anual, a devolver principal e intereses anualmente durante los próximos 2 años. Los gastos de formalización que debe pagar Credito S.A. ascienden a 400 € y la empresa decide contabilizar el reconocimiento del activo financiero por su valor razonable, es decir, aplicando la norma general en la valoración inicial. Del cuadro resumen de las condiciones del crédito se tiene la siguiente información:

Complete el cuadro resumen anterior y contabilice la operación para Credito S.A. en todas las fechas significativas. Para facilitar los cálculos, la imputación a resultados de la parte correspondiente a los intereses implícitos se hará linealmente utilizando el tipo de interés simple.

4.b. ¿Cómo cambiarían los asientos anteriores si se aplicara la excepción a la norma general en la valoración inicial?

5.a. El día 1 de octubre de 2009, la empresa Sacaro S.A. concede a Lacto S.A., como inversión temporal, un préstamo de valor nominal 30.000 €. El tipo de interés anual de esta operación es del 5%, el pago de intereses mensual, y la fecha de vencimiento el 1 de febrero de 2010.

5.b. El día 15 de diciembre de 2009, aparece en la prensa económica especializada que Lacto S.A., está pasando por serios apuros económicos y financieros. A cierre de ejercicio, se mantienen los rumores anteriores, llegándose a hablar, incluso de haber solicitado el concurso de acreedroes. Por ello, Sacaro S.A. reconoce el correspondiente deterioro.

5.c. El día 1 de enero de 2010, Sacaro S.A. cobra sin problemas los intereses devengados por el préstamo durante el mes de diciembre de 2009.

5.d. A fecha de vencimiento del préstamo, Sacaro, S.A, cobra la totalidad de los intereses devengados, quedando pendiente de cobro la totalidad del principal.

5.e. El 1 de abril de 2010, Sacaro S.A. consigue cobrar sólo el 80% del nominal del préstamo, dando por perdido definitivamente el resto.

5.f. Contabilice en las fechas correspondientes todas las variaciones patrimoniales experimentadas por Sacaro S.A, como consecuencia de la inversión anterior.

6.a. Para rentabilizar un excedente temporal de tesorería, la empresa Zarrapastro S.A. se pone en contacto con su banco habitual y le pide información sobre productos financieros en los que poder invertir de manera transitoria. El Banco le habla de unas imposiciones a plazo fijo remuneradas al 3% anual siempre que mantenga un saldo medio mensual constante de, al menos, 90.000 €. Por las condiciones impuestas, la liquidación de intereses será mensual (el último día del mes, en la propia imposición), aunque el cobro efectivo de los intereses se producirá de manera trimestral (el último día del trimestre, en la cuenta corriente). Esta imposición será renovable de manera tácita por el mismo período por el que se hizo la primera contratación, salvo que, a fecha de vencimiento, el inversor comunique a la entidad financiera su decisión de no renovación. Las cancelaciones totales o parciales antes de vencimiento, sólo se podrán llevar a cabo a final de cada trimestre sin ninguna penalización. En caso de no hacerlo así, cada cancelación tiene una penalización vía intereses que se fija en un 1%. El pago de estos intereses se descontará de cada uno de los cobros trimestrales que se lleven a efecto.

6.b. Analizada esta inversión, y visto que las condiciones cumplen con las expectativas requeridas para una colocación temporal de liquidez, el día 1 de febrero de 2009, Zarrapastro S.A. contrata con su Banco una de estas inversiones, colocando para ello 120.000€ que se compromete a mantener hasta el 31 de octubre de ese mismo año.

6.c. Como consecuencia de una necesidad inesperada de tesorería, el día 1 de agosto de 2009, Zarrapastro S.A. necesita llevar a cabo una liquidación parcial de la inversión anterior. Solicita de su entidad financiera la cancelación parcial de un 20% del nominal inicial.

6.d. A fecha de vencimiento, Zarrapastro, S.A., decide no renovar la inversión.

6.e. Contabilice en las fechas correspondientes todas las variaciones patrimoniales experimentadas por Zarrapastro S.A como consecuencia de la inversión anterior.

MÓDULO 6

EL ACTIVO NO CORRIENTE

En este Módulo se plantean una serie de supuestos relacionados con los activos no corrientes de la empresa y sus correcciones valorativas. En concreto, se estudiarán operaciones de compra y venta de inmovilizados materiales e intangibles, la problemática contable de ciertas operaciones especiales como las provisiones por desmantelamiento, y la operativa que surge como consecuencia de las correcciones valorativas: deterioros de valor y amortizaciones. No se estudiarán operaciones relacionadas con el inmovilizado financiero, cuya problemática quedó suficientemente explicada en el módulo 5 anterior. Tampoco se verán operaciones relativas a las inversiones inmobiliarias, pues no presentan grandes especialidades con respecto al inmovilizado material.

1. INMOVILIZADO MATERIAL

Incluyen los bienes tangibles que están controlados económicamente¹¹ por la empresa y que su objetivo es permanecer en la misma por un período superior al ejercicio económico. Son, por tanto, los terrenos, construcciones, instalaciones técnicas, maquinarias, mobiliario, elementos de transporte, etc. Se recogen en el grupo 2 del plan de cuentas.

a) Valoración inicial: Se valoran por su coste, ya sea el precio de adquisición o el coste de producción.

Los impuestos indirectos como el IVA que se puedan recuperar directamente de Hacienda no se incluirán dentro del precio de adquisición y se recogerán en la cuenta 472.

Se incluyen dentro de este valor inicial la estimación del coste de las obligaciones contraídas para el desmantelamiento o retiro asociadas con dicho activo. Dicho coste se revisa a su valor actual y su contrapartida es una provisión para riesgos y gastos. Cada año, se imputará a la cuenta de pérdidas y ganancias como un gasto financiero la actualización del valor del desmantelamiento a su valor razonable.

Los costes relacionados con grandes reparaciones futuras se registran como un activo diferente, separado del principal al que van relacionados, amortizándose también de forma distinta. En el momento de la gran reparación se sustituye el nuevo “activo adquirido” por el valor contable del antiguo.

Precio de adquisición: precio facturado por el vendedor menos cualquier tipo de descuento o rebaja que se realice en el momento de emitir la factura y añadiendo todos los gastos inherentes a la compra hasta que el inmovilizado esté en condiciones de entrar en funcionamiento.

Respecto a los intereses cargados por el proveedor o derivados de cualquier otra financiación, se activarán obligatoriamente si el periodo de tiempo necesario para que entre en funcionamiento es superior al año. Y sólo se activarán los intereses devengados durante ese periodo de tiempo.

Coste de producción: Incluye el precio de adquisición de las materias primas y una imputación razonable de los gastos incurridos directa o indirectamente durante el proceso de producción o fabricación y siempre que sean necesarios para tal fin. La norma contable opta por una activación “indirecta”. Es decir, los gastos, compras y aprovisionamientos se van registrando en sus correspondientes cuentas del grupo 6, y en el momento de la activación se abona al grupo 73.

b) Permuta: Simplificando la redacción y los casos planteados en la norma, se puede afirmar que se establecen los siguientes criterios para la valoración inicial en caso de permuta:

– Tiene prioridad el valor razonable del activo recibido cuando se tiene evidencia clara del mismo.

– En caso de no tener una evidencia clara del valor razonable del activo recibido, se valorará por el valor razonable del activo entregado más la contraprestación monetaria entregada, con el límite del valor razonable del activo recibido.

– En caso de no conocer el valor razonable de ninguno de los activos, se valorará por el valor contable del bien entregado más la contraprestación monetaria entregada.

– En cualquier caso, las diferencias que surjan al dar de baja el bien entregado se reconocen en la cuenta de pérdidas y ganancias, como un ingreso o como un gasto, según sea el caso.

c) Venta: En el momento de la venta hay que recordar que se debe dar de baja el elemento vendido junto con las cuentas de compensación correspondientes: amortización acumulada y deterioros de valor.

d) Valoración posterior: Por su precio de adquisición o coste de producción minorado por su amortización acumulada y deterioro de valor.

e) El arrendamiento financiero o leasing: El activo recibido se registra como un activo y la contrapartida como un pasivo financiero sujeto a sus propias normas de valoración.

2. INMOVILIZADOS INTANGIBLES

Incluyen los bienes intangibles que están controlados económicamente por la empresa y que su objetivo es permanecer en la misma por un periodo superior al ejercicio económico. Ejemplos de intangibles son las concesiones administrativas, los gastos de investigación y desarrollo que cumplen las condiciones para su activación, las patentes, la propiedad industrial, el fondo de comercio, etc. Se recogen en el grupo 2 del plan de cuentas.

a) Aspectos generales: Se aplican las mismas reglas que para el inmovilizado material en cuanto a la valoración inicial, la permuta, la venta y la valoración posterior.

No obstante, para su reconocimiento es preciso que, además de cumplir con los demás requisitos del resto de activos, cumpla con el criterio de identificabilidad. Es decir, que o bien sea separable de la empresa (por ejemplo, una patente puede venderse de forma separada a la empresa, pero un estudio de mercado de un producto no), o bien surja de derechos legales o contractuales (por ejemplo, una concesión administrativa para explotar un negocio).

b) Investigación y desarrollo: Sólo se activarán si están individualizados por proyectos, su coste está claramente establecido y hay motivos fundados de éxito técnico y financiero. La activación se realizará por el método indirecto, es decir, se contabilizan los gastos relacionados en sus correspondientes cuentas del grupo 6 y en el momento de la activación se registra el ingreso correspondiente del subgrupo 73. Por tanto, si no cumple con los requisitos de activación, no se reconoce el ingreso y sólo permanecen los gastos ya registrados en sus correspondientes cuentas del grupo 6.

Los gastos de investigación activados se deben amortizar como mucho en cinco años. En cambio, los gastos de desarrollo activados sí pueden amortizarse en un periodo superior, siempre que se demuestre que su vida útil es superior a cinco años.

c) Fondo de comercio: Surge al adquirir un negocio individual (nunca una sociedad) como diferencia entre el importe pagado por la adquisición del negocio y su valor neto contable, cuando tal diferencia no puede asignarse a ningún elemento en particular, sino a todo el negocio en su conjunto. Si es posible asignarla a algún elemento en concreto, se debe reconocer un mayor valor de dicho activo o un menor valor de dicho pasivo, según corresponda, de forma que no surge fondo de comercio alguno.

El Fondo de Comercio no se amortiza, pues se entiende que tiene una vida útil indefinida. Sin embargo, sí es susceptible de reflejarse un deterioro de valor, aunque éste no será reversible. Es decir, si se comprueba que las causas que motivaron el reflejo del Fondo de Comercio han desaparecido o han mermado su valor, se registrará la correspondiente pérdida de valor, pero no se contempla la posibilidad de que en años sucesivos se recupere dicho valor.

3. SUPUESTO 61: INMOVILIZADO MATERIAL

1.a. El 15 de abril de 2010, la empresa adquiere un camión por 55.000 € (IVA 8.800 €). Paga una entrada de 5.000 €, quedando el resto pendiente de pago hasta dentro de 5 años, a un 5% de interés, pagadero anualmente.

1.b. El gasto de transporte, seguro del transporte, matriculación en España y otros impuestos, han supuesto un desembolso de 2.800 euros.

1.c. La revisión del motor y las pruebas de carga previos a la entrada en funcionamiento ascienden a 450 euros (IVA 72 euros), que se pagarán dentro de un mes.

1.d. La prima anual del seguro del camión, pagada el 01 de mayo, asciende a 2.400 euros.

2. Una empresa posee un almacén, cuyos datos de balance a 31 de diciembre de 2009 son: terrenos 800.000 €; construcciones 625.000 €; y amortización acumulada 350.000 € (se amortiza linealmente en 50 años).

El 15 de junio de 2010, la empresa vende el almacén, al contado, en 1.300.000 €. Gastos de notaría, registro e impuestos por la plusvalía municipal: 8.500 euros (IVA 350 €).

3. Una empresa posee un ordenador adquirido en 1.800 €, cuya amortización acumulada asciende a 800 €.

Durante el ejercicio, un cortocircuito quema el procesador y destruye el disco duro. El ordenador queda totalmente inservible.

4.a. El 01 de octubre de 2010, la empresa firma un contrato de 10 años, por el alquiler de un local para montar un restaurante de lujo en el centro de la ciudad. Paga 8.000 euros de fianza (dos mensualidades), más el alquiler del mes en curso (IVA, 640 euros). En el contrato se especifica que al finalizar el contrato, el local deberá entregarse en la misma situación de origen, debiéndose desmantelar todas la instalaciones y mobiliario que haga el inquilino por su cuenta y riesgo.

4.b. Durante octubre, la empresa anticipa 8.000 euros al instalador de la climatización del local.

4.c. En noviembre, compra mesas, sillas, una barra y otros muebles por importe de 25.000 € (IVA 4.000 €).

4.d. Al finalizar diciembre, queda instalada toda la climatización del local. El total de la factura es de 20.000 €, IVA 3.200 €. Se abona por transferencia bancaria aplicándose el anticipo a tal efecto.

4.e. Se calcula que el desmantelamiento de las instalaciones del restaurante ascenderán, dentro de diez años, a precios actuales, a 1.200 euros.

4.f. Si en 2011 hay una inflación del 2,5%, ¿habría que hacer algún asiento de ajuste el 31 de diciembre de 2011 relativo al desmantelamiento del local?

4.g. El 30 de septiembre de 2019, el saldo de la cuenta “provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación del inmovilizado” es de 1.750 euros. Las obras de desmantelamiento ascienden a 1.940 euros, IVA (310 euros), pagado por transferencia bancaria.

5.a. El 15 de mayo de 2010, la empresa Inmoviliasa adquiere al contado un edificio en una zona céntrica destinado al alquiler de oficinas. El precio del Inmueble asciende a 8.000.000 €. Dentro de este precio están incluidas las 50 plazas de aparcamiento (cuya construcción se valora en 50.000 €), el solar del edificio y de las plazas de aparcamiento (3.750.000 €) y el ascensor (85.000 €). La empresa sabe que cada diez años deberá pasar la Inspección técnica de edificios y que en la próxima revisión (2013) tendrá que pintar la fachada y arreglar los balcones. El precio actual de dicha reforma asciende a 90.000 euros.

5.b. El 31 de diciembre de 2010, se amortizan linealmente los elementos anteriores: construcciones, en 50 años, sin valor residual; plazas de aparcamiento, en 50 años, sin valor residual; y ascensor en 15 años, con un valor residual de 10.000 euros.

5.c. Durante mayo de 2013 se pinta la fachada y se arreglan los balcones del edificio. La factura asciende a 105.000 euros (IVA 16.800 euros). La próxima ITE será en 2023 y se estima que habrá que realizar las mismas obras de reforma.

5.d. ¿Cómo serán los asientos de amortización el 31 de diciembre de 2013?

6.a. El 15 de septiembre de 2010, Maripo S.A. compra un solar en las afueras de la ciudad para construir ahí un edificio de oficinas. Precio: 750.000 €, que financia con un préstamo a 35 años de 700.000 euros (el resto se paga al contado), con pagos semestrales de igual cuantía y un tipo fijo del 5,5 %.

6.b. Mariposa contrata los servicios de un arquitecto, de un aparejador y de una empresa constructora para realizar el proyecto. Se comprometen a terminar las obras antes de año y medio. El importe pagado a los técnicos por el proyecto es de 25.000 € (IVA 4.000 €, retención del 15% por el IRPF).

6.c. El 1 de octubre de 2010, para financiar parte de la operación, Mariposa abre una línea de crédito por un límite de 700.000 €. Las comisiones de apertura de dicha línea, cobradas en la propia cuenta de crédito, ascienden a 1.200 €.

6.d. El 15 de octubre de 2010, se pagan los permisos administrativos e impuestos municipales que ascienden a 6.000 €. También se deposita en el Ayuntamiento 8.000 € para garantizar el buen estado final de las vías públicas colindantes con el solar. Todos los pagos se realizan con la línea de crédito.

6.e. El 30 de noviembre se paga al constructor, utilizando la línea de crédito, la primera certificación de obra con los siguientes datos:

1ª Certificación de obra

70.000 €

IVA

11.200 €

Retención 5%

(4.060) €

Total

77.140 €

La retención del 5% corresponde a un acuerdo firmado con el constructor para garantizar el periodo de garantía de las obras. Una vez finalizadas las obras, Mariposa cuenta con un año de garantía por el buen funcionamiento de todas las instalaciones. Al finalizar el año de garantía, se pagará al constructor la retención del 5% realizada en cada una de las certificaciones de obra.

6.f. El 31 de diciembre de 2010, Mariposa contabiliza el devengo de los intereses del préstamo. Además, se pagan 800 € por los intereses de la línea de crédito, cargados en la propia cuenta de crédito y se activan los gastos correspondientes a las construcciones en curso.

6.g. El 15 de marzo de 2011 y el 15 de septiembre de 2011, se paga por transferencia bancaria el principal y los intereses del préstamo solicitado para adquirir el solar.

6.h. Durante 2011 se pagan varias certificaciones de obra por importe de 420.000 € (IVA 67.200 € y retención 24.360 €). También se pagan intereses por la línea de crédito por importe de 24.000 euros. Todos estos pagos se hacen contra la propia línea de crédito.

6.i. El 05 de marzo de 2012 se paga la última certificación de obra por 50.000 € (IVA 8.000 € y retención 2.900 €). También se pagan a 15.000 € al arquitecto y aparejador por el final del proyecto (IVA 2.400 €, retención del IRPF 15%). Todos los pagos se realizan contra la línea de crédito.

6.j. El 10 de marzo se inaugura el edificio y se cierra la línea de crédito. Intereses cargados: 16.000 €. El cierre de la línea de crédito se realiza contra la cuenta corriente bancaria.

6.k. En abril de 2012 se recibe del ayuntamiento la devolución íntegra de la fianza. Se ingresa en la cuenta corriente bancaria.

6.l. En marzo de 2013 se paga a la constructora el importe íntegro de la retención por la garantía de las obras. El pago se hace por transferencia bancaria.

7. Hermo S.A., empresa dedicada a la fabricación de cosméticos, posee una camioneta con los siguientes datos contables: precio de adquisición, 18.000 €; amortización acumulada, 8.700 €; valor de mercado en una revista especializada, 11.000 €. Por su parte, Precio S.A., posee una maquinaria especializada en la elaboración de cremas con ácido hialurónico, con los siguientes datos contables: precio de adquisición, 28.000 €; amortización acumulada, 17.000 €; valor de mercado en una revista especializada, 10.500 €. Ambas empresas deciden llevar a cabo una permuta comercial sin contraprestación dineraria. Se pide:

7.a. ¿Cómo sería el asiento para Hermosa y para Preciosa en el caso de que se dé por válido el valor razonable de ambos bienes?

7.b. ¿Cómo sería el asiento para Hermosa y para Preciosa si no se tiene en cuenta el valor razonable de la maquinaria, pero sí el de la furgoneta?

7.c. ¿Cómo sería el asiento para Hermosa y para Preciosa si no se considera válido ninguno de los valores razonables?

8. Calcule y contabilice las amortizaciones del siguiente inmovilizado que posee Morbosa a 31 de diciembre de 2010:

a) Un vehículo adquirido el 1 de octubre de 2009 por 26.000 €. Se amortiza por el método de la suma de los dígitos. Período de amortización: 10 años. Valor residual: 1.250 €.

b) Unas instalaciones de aire acondicionado y calefacción adquiridas el 1 de septiembre de 2008 por 38.000 €. Se amortiza por el método degresivo. Período de amortización: 5 años. Coeficiente corrector: 2. El valor residual se considera despreciable.

c) Una maquinaria adquirida el 01 de mayo de 2009 por 9.000 euros. Se estima que funcione un total de 45.000 horas. Durante 2010 estuvo operativa un total de 3.000 horas.

d) Unas oficinas adquiridas en septiembre de 2004 por 600.000 euros. Se amortiza por el sistema lineal. Tipo de amortización: 2% anual. Sin valor residual.

9.a. Urbanosa es propietaria de un solar comprado en su día por 1.500.000 €. En 2010, la empresa Cochambrosa, que posee el solar vecino al de Urbanosa, adquiere la licencia por parte del Ayuntamiento para la construcción de una planta de tratamiento de residuos y basuras. Esta noticia hace que el terreno de Urbanosa sufra una lógica e importante depreciación, estimándose su valor actual de mercado en 1.100.000 €. Urbanosa registra el correspondiente deterioro.

9.b. Durante 2011, Cochambrosa construye la mencionada fábrica, con lo que continúa la negativa situación para el solar, aumentando su depreciación en 250.000 euros más.

9.c. En 2012, Cochambrosa pasa dificultades económicas y se rumorea su posible quiebra. Ante la posibilidad de tener que cerrar la fábrica, el precio de los solares en la zona experimenta una ligera revalorización, estimándose que el solar de la empresa puede valer ahora 900.000 €.

9.d. En 2013 se produce la definitiva quiebra de Cochambrosa, que se ve obligada a cerrar la fábrica y vender el solar a una Inmobiliaria para la construcción de una urbanización de lujo. El terreno de Urbanosa alcanza un valor de mercado de 1.700.000 €.

4. SUPUESTO 62: INMOVILIZADO INTANGIBLE

1.a. El 15 de abril de 2010, Niquelasa adquiere por 432.000 euros, los derechos de explotación de una Mina de Níquel para los próximos 20 años. El pago se ha realizado a través de la cuenta corriente bancaria.

1.b. A 31 de diciembre de 2010, se registra la depreciación irreversible y sistemática de la concesión, suponiéndose una amortización lineal y un valor residual nulo.

1.c. El 15 de junio de 2018, por problemas de liquidez, Niquelasa vende a Minerosa la concesión para la explotación minera por 470.000 euros.

2.a. El 30 de septiembre de 2010, Melosa adquiere los derechos de traspaso de un local, para establecer ahí su negocio de compraventa de ropa de diseño. Paga 25.000 euros al contado, siendo la licencia del local, para 10 años más.

2.b. A 31 de diciembre de 2010, se contabiliza la amortización del traspaso, suponiéndose una amortización lineal y que el valor residual será nulo.

2.c. El 15 de mayo de 2015, la empresa se ve obligada a cerrar la tienda y traspasa el negocio por 3.500 euros. El cobro se realiza al contado.

3.a. El 20 de mayo de 2010, Informasa adquiere un programa informático para la gestión total de la contabilidad de su empresa. El precio de 35.000 euros (IVA: 5.600 euros) se paga un 20% al contado y el resto dentro de 2 años.

3.b. El 17 de junio, adquiere otro programa para mejorar la base de datos de sus clientes. El precio es de 200 euros (IVA 32 euros), que se paga al contado. Dado el bajo importe de la compra, se considera gasto del ejercicio.

3.c. Por otro lado, la empresa encarga a su equipo informático que desarrolle un programa informático propio para llevar la gestión del almacén de la empresa.

3.d. Al finalizar el ejercicio, el programa elaborado por el equipo informático funciona a la perfección. Los gastos incurridos para su puesta en funcionamiento (ya contabilizados en sus respectivas cuentas) son: Gastos de personal, 4.000 euros; material informático y de oficina, 600 euros; y amortización de equipos informáticos, 800 euros. Se registra el programa, pagándose 150 euros al contado.

3.e. El 31 de diciembre de 2010, se amortiza el inmovilizado intangible de la empresa. Los programas tienen una vida útil de 5 años, se amortizan por el método degresivo (coeficiente corrector: 2) y se estima que no tendrán valor al finalizar su vida útil.

4.a. La Empresa Ingeniosa se dedica a la fabricación de componentes de automóvil. Cuenta con un Departamento de I+D+i cuyos miembros trabajan exclusivamente en la mejora de la calidad de las pedaleras, producto estrella de la firma. Al finalizar el ejercicio 2010, los gastos del departamento, ya contabilizados en sus cuentas correspondientes, son los siguientes:

– Gastos de personal: 600.000.

– Materiales diversos: 45.000.

– Amortización de equipos informáticos y de otros inmovilizados 80.000. En este ejercicio, no se obtienen resultados positivos de suficiente entidad.

4.b. En 2011, el Departamento de I+D+i de Ingeniosa notifica a la Dirección General que se han obtenido los resultados económicos y técnicos esperados de la investigación, siendo imputables a la misma los siguientes conceptos, ya contabilizados en sus cuentas correspondientes:

– Gastos de personal: 630.000.

– Materiales diversos: 65.000.

– Amortización de equipos informáticos y otros inmovilizados: 85.000.

4.c. En 2012, se decide desarrollar el proyecto anterior, fabricando prototipos de pedaleras que se testarán en los laboratorios de la empresa. El gasto imputable a este proceso durante todo el ejercicio ha sido de 180.000 euros.

4.d. En 2013, el éxito del proyecto es total, por lo que se decide patentarlo y comenzar su fabricación en serie. Los gastos del Registro, pagados por caja, han sido de 250 euros.

5.a. Perezosa, empresa dedicada a la fabricación de componentes para bicicletas, tiene contratado con un Departamento Universitario, la investigación de un nuevo modelo de frenos para sus bicis. En 2010, efectúa una transferencia bancaria de 63.000 euros a dicha Universidad.

5.b. Al cierre del ejercicio, el Investigador principal contratado comunica a la empresa que los trabajos realizados no han alcanzado los resultados previstos y que deberán continuar con su investigación algún tiempo más.

5.c. En 2011, las cantidades abonadas al Departamento Universitario de Investigación ascienden a 85.000 euros.

5.d. Al cierre del ejercicio, se comunica a la empresa que parte del proyecto tiene perspectivas de obtener éxito técnico y económico. Se valora el éxito en un 70% del pago realizado.

6.a. El 15 de abril de 2010, la empresa Inversosa adquiere, por 750.000 euros (pagados al contado) un negocio individual (Sr. Pérez e hijos) cuyo balance resumido el día de la compra es el siguiente:

6.b. A 31 de diciembre de 2010, se estima que el valor de mercado de este negocio es de 560.000 euros.

6.c. Al año siguiente, Inversosa adquiere, por 320.000 euros (pagados al contado) otro negocio individual (Srta. García y hermanas) cuyo balance resumido el día de la compra es el siguiente:

6.d. A 31 de diciembre de 2011, el primer negocio se valora en 490.000 euros, mientras que este segundo, en 320.000 euros.

6.e. Al año siguiente, Inversosa adquiere la totalidad de las acciones de Cochambro S.A por 90.000 euros. Cochambrosa presentaba el siguiente balance de situación en el momento de la compra.

6.f. A 31 de diciembre, el valor de las unidades generadoras de efectivo anteriores, es el siguiente:

– Antiguo negocio Sr. Pérez e hijos: 590.000 euros.

– Antiguo negocio Srta. García y hermanas: 310.000 euros.

– Cochambrosa: 300.000 euros.

5. SUPUESTO 63: INTERPRETACIÓN DE LA INFORMACIÓN DE LA MEMORIA

La empresa Inmovilasa presenta en su Memoria del ejercicio 2011, los siguientes cuadros referidos a los movimientos de su Inmovilizado Material e Intangible, respectivamente:

Se pide contabilizar los hechos siguientes referidos a los cuadros anteriores y contestar a las preguntas correspondientes:

1. En este ejercicio, se adquiere al contado un solar, para cuya compra se adelantaron 8.000 euros en el año anterior. Es el único solar adquirido este año.

2. Durante 2011, se ha vendido al contado el único camión que poseía la empresa a comienzo del ejercicio, cuya vida útil ya había finalizado hace tiempo. El precio de venta del camión fue de 3.600 euros. ¿En cuánto había estimado la empresa el valor residual de dicho camión en el momento de su compra?

3. Poco después, se ha adquirido al contado un nuevo camión. Suponiendo una vida útil de 10 años, un valor residual de 3.500 euros y que el procedimiento de amortización elegido es el de la suma de los dígitos, ¿En qué fecha se adquirió este nuevo camión?

4. Se terminó la construcción de un almacén para la empresa. Los servicios pagados al arquitecto fueron de 3.500 € (no se tenga en cuenta el efecto del IVA y de las retenciones del IRPF).

5. Inmovilasa actualiza tanto los gastos de Investigación como los de Desarrollo al final del ejercicio, una vez analizadas sus perspectivas de éxito técnico y comercial. Utiliza para su amortización el método lineal dentro del plazo legal. Sabiendo estos datos, ¿en qué año se activaron los gastos de investigación?

6. El Departamento de sistemas informáticos de la empresa aconsejó la adquisición de un programa informático a una empresa especializada para cuya compra se anticipó el 50% en el ejercicio 2010.

7. La empresa poseía a finales de 2010 una patente adquirida hace algunos años, que se ha quedado totalmente obsoleta, por lo que se ha dado de baja en inventario.

8. A finales de 2011, un proyecto que estaba en fase de desarrollo ha cumplido todas las especificaciones técnicas y todos los requisitos legales para poder patentarse. Se inscribió dicha patente en el Registro competente.

9. El Fondo de Comercio se reconoció contablemente en 2007 al comprar una empresa individual. A 31 de diciembre de 2011 se estima que se ha depreciado en 12.000 €.

6. SUPUESTO 64: ELABORACIÓN DEL CUADRO DE LA MEMORIA

La empresa Recelosa presenta a 01 de enero de 2011 los siguientes saldos en sus cuentas de inmovilizado:

Terrenos

1.000.000,00

Construcciones

25.000.000,00

Maquinaria

845.500,00

Elementos de transporte

125.600,00

Mobiliario

43.000,00

Utillaje

7.500,00

Equipos para proceso de información

14.350,00

Anticipos para inmovilizaciones materiales

15.000,00

Maquinaria en montaje

17.645,00

Construcciones en curso

47.000,00

Investigación

25.000,00

Fondo de comercio

45.000,00

Concesiones administrativas

37.000,00

Amortización acumulada Concesiones Advas.

23.000,00

Amortización acumulada Investigación

15.000,00

Amortización acumulada Construcciones

13.000.000,00

Amortización acumulada Maquinaria

675.000,00

Amortización acumulada Elementos de transporte

83.517,00

Amortización acumulada Elementos de transporte

42.214,00

Amortización acumulada Mobiliario

4.548,00

Amortización acumulada Utillaje Amortización acumulada Equipos para proceso de información

11.480,00

Deterioro de valor de Terrenos

100.000,00

Durante el ejercicio 2011 se han realizado las siguientes operaciones relativas al inmovilizado:

1. En 2010 se comenzó la construcción de unas oficinas en las afueras de Madrid. El trabajo continúa durante 2011 habiéndose realizado los siguientes pagos:

– Constructor, 4ª certificación de obra: 15.000 euros más 18% de IVA.

– Constructor, 5ª certificación de obra: 15.000 euros más 18% de IVA.

– Constructor, 6ª certificación de obra: 15.000 euros más 18% de IVA.

– Arquitectos y aparejadores: 5.300 euros, más 18% de IVA (retención 15%). Se espera que los trabajos finalicen en el primer trimestre de 2012.

2. A finales de 2009 se comenzó a montar una máquina en la fábrica de la empresa. Los trabajos de montaje han finalizado el 15 de marzo de 2010 y han supuesto un desembolso de 3.583 euros más 18% de IVA. La máquina ha entrado en funcionamiento el 16 de marzo de 2010 y se estima que el valor actual de los costes necesarios para su desmantelamiento es de 1.300 euros (el tipo de interés de este año es del 4%).

3. El 12 de febrero de 2010 se recibe de Alemania un camión que se había encargado a finales de 2009 y para cuya compra se entregó el único anticipo que tiene contabilizado la empresa. El precio final del vehículo es de 67.500 euros más IVA del 18%. El pago se realizará el 12 de febrero de 2011. Los gastos de transporte pagados al contado, han sido de 850 euros (IVA 18%). El seguro anual del camión ha supuesto un desembolso de 1.400 euros. El camión entra en funcionamiento el 15 de febrero de 2010.

4. Con el nuevo camión en la empresa, el 14 de febrero de 2010 se vende un camión viejo que le costó a la empresa hace 14 años 57.000 euros para el cual se estimaba un valor residual de cero. El precio de venta es de 1.800 euros.

5. Todo el mobiliario que tiene la empresa se compró en 2005.

6. La empresa está inmersa en la crisis inmobiliaria que azota al país. En 2011, se estima que el valor del metro cuadrado del terreno ha bajado un 15% en la Comunidad de Madrid.

7. Todos los ordenadores e impresoras de la empresa se compraron el 01 de enero de 2008.

8. La empresa activa los gastos de investigación y desarrollo que cumplen con los requisitos legales para su activación al final de cada ejercicio. El criterio seguido para su amortización es el sistema lineal y siempre estima su vida útil en 5 años.

9. El 31 de diciembre de 2007, se activaron 5 proyectos de investigación de igual valor, que tenían buenas perspectivas económicas y técnicas. El 31 de diciembre de 2011 se decide que dos de esos proyectos pueden pasar a la fase de desarrollo, en otros dos proyectos se continuarán investigando ciertos procesos pendientes y el último proyecto se considera que no ha cumplido con sus expectativas originales, con lo que se opta por su abandono.

10. Durante 2011, se han realizado fructíferas investigaciones en otro proyecto de investigación, por lo que se opta por su activación. El coste de este proyecto fue de 8.000 euros.

11. Hace algunos años, la empresa adquirió un negocio individual por un importe bastante superior a su valor neto contable. Hoy en día se estima que ese negocio ha perdido todo su valor y que ya no generará más beneficios a la empresa.

12. A principios de 2011, la empresa vendió la única concesión administrativa que poseía por un importe de 35.000 euros.

La vida útil y el sistema de amortización de los elementos anteriores es el siguiente:

Construcciones

50 años

Lineal

Maquinaria

15 años

Lineal

Elementos de transporte

10 años

Lineal

Mobiliario

5 años

Lineal

Utillaje

7 años

Lineal

Equipos para proceso de información

5 años

Degresivo por suma de los dígitos

Investigación y Desarrollo

5 años

Lineal

Concesiones administrativas

20 años

Lineal

SE PIDE: Realizar los asientos contables relativos a 2011 y elaborar el cuadro de la memoria que corresponde al inmovilizado material y el del inmovilizado inmaterial.

SOLUCIONES

SOLUCIONES MÓDULO 1

1. SOLUCIÓN CONPREVIOSA

1.1. Balance de comprobación a 31 de diciembre de 2009 antes de regularizar

1.2. Balance de comprobación a 31 de enero de 2010

SOLUCIONES MÓDULO 2

1. SOLUCIÓN SUPUESTO COMPRAVENTA (21)

2. SOLUCIÓN CONSUMOS Y ASIGNACIÓN DE VALOR (22)

A) Precio medio ponderado

B) FIFO

3. SOLUCIÓN DETERIORO (23)

3.1. Cierre del ejercicio: ajustes y regularización

Por la regularización de existencias y el cálculo de las variaciones de existencias:

3.2.a Cálculo de las compras netas, ventas netas, coste de ventas y beneficio bruto

Mercaderías

Existencias iniciales

30.000

Compras netas

45.110

Compras

47.000

– Rappel por compra

-630

– Devolución compras

-1.260

Coste de ventas

Existencias finales

20.000

Coste ventas: Ei+ compras netas -Ef

Costes ventas = 30.000+45.110-20.000 = 55.110

Ó también: Compras netas ± Variación de existencias 45.110 + 10.000 = 55.110

Ventas netas de mercaderías

122.750

Ventas

125.000

– Dto sobre ventas pronto pago

-1.400

– Rappel sobre venta

-850

Beneficio neto: Ventas netas- Coste de ventas

Beneficio neto = 122.750-55.110 = 67.640

3.2.b Cálculo de los consumos

Consumo: Ei+ compras netas –Ef

Ó también: Compras ± Variación de existencias

Combustible

Existencias iniciales

4.000

Compras netas

6.300

Existencias finales

4.500

Consumo:

5.800

Material de oficina

Existencias iniciales

0

Compras netas

7.150

Existencias finales

2.800

Consumo

4.350

Embalajes

Existencias iniciales

2.200

Compras netas

800

Existencias finales

0

Consumo

3.000

3.2.c Importe anual neto de la cifra de negocios 122.750

700

Venta de mercaderías

125.000

(706)

Dto sobre ventas pp

(1.400)

(709)

Rappel por venta

(850)

Aprovisionamientos de la cuenta anual de P y G (67.560)

600

Compra de mercaderías

(47.000)

(608)

Devoluciones de compras

1.260

(609)

Rappel sobre compras

630

610

Variación de existencias

(10.000)

602

Compra de otros aprovisionamientos (6.300+800+7.150)

(14.250)

612

Variación aprov embalajes

(2.200)

612

Variación aprov combustible

500

612

Variación aprov material oficina

2.800

(693)

Pérdida por deterioro de existencias

(2.000)

793

Reversión de deterioro de existencias
(1.500 + 1.200)

2.700

4. SOLUCIÓN SUPUESTO DERECHOS DE COBRO (24)

SOLUCIONES MÓDULO 3

1. SOLUCIÓN SUPUESTO PENOSA (31)

2. SOLUCIÓN SUPUESTO MOVIMIENTO FONDOS PROPIOS (32)

CASO A

2. La ampliación de capital 1 se ha llevado a cabo en una proporción de 1 acción nueva por cada 14 antiguas (350.000/25.000), siendo su valor de emisión del 120% (5.000/25.000)

3. Los accionistas de la ampliación 2 no han pagado nada porque dicha ampliación se ha producido con cargo a reservas voluntarias. Es lo que se denomina una ampliación de capital liberada o con cargo a reservas. En este tipo de ampliación no están entrando nuevos recursos financieros en la empresa.

4. El artículo 274 de la LSC establece que: “(…) una cifra igual al diez por ciento del beneficio del ejercicio se destinará a la reserva legal hasta que ésta alcance, al menos, el veinte por ciento del capital social”. De manera que año tras año, la empresa deberá ir constituyendo dicha reserva a cargo de los resultados, hasta llegar a constituir una reserva cuyo importe final debe ser igual o superior al 20% del capital social. Dado que a cierre de 2008 la reserva legal no ha alcanzado todavía el 20% del capital social, la empresa está obligada a dotar a dicha reserva legal el 10% del beneficio que es 3.249, 70.

5. Dado que el patrimonio neto de la empresa es la suma de los fondos propios y de las subvenciones, donaciones y legados y este cuadro únicamente refleja el movimiento de los fondos propios no se puede obtener la cifra del patrimonio neto y tampoco el valor teórico de las acciones pues este valor se obtiene dividiendo el patrimonio neto entre el número de acciones de la empresa.

CASO B

2. El artículo 274 de la LSC establece que: “(…) una cifra igual al diez por ciento del beneficio del ejercicio se destinará a la reserva legal hasta que ésta alcance, al menos, el veinte por ciento del capital social”. El saldo de la reserva legal a 31 de diciembre de 2008 asciende a 40.000 euros que es el 19% del capital social. Sin embargo y como se ha enunciado anteriormente, la norma establece que se debe dotar a dicha reserva el 10% del beneficio hasta que ésta alcance, al menos el 20% del capital social. La sociedad ha dotado únicamente 2.000 euros (no llega al 10% del resultado que es 4.479,80) ya que con esa cantidad la reserva legal alcanza el 20% del capital social.

3. La ampliación de capital se ha llevado a cabo en una proporción de 1 acción nueva por cada 21 antiguas (210.000/10.000), siendo su valor de emisión del 110% (1.000/10.000).

A la hora de contabilizar qué porcentaje de la ampliación ha sido desembolsada por los socios, no se debe tener en cuenta el pago de la prima de emisión, dado que ésta debe ser desembolsada íntegramente en el momento de la emisión. Por tanto, los accionistas han desembolsado la ampliación en un 40% (4.000/10.000).

4. Al igual que en el Caso A no se puede obtener el valor teórico de las acciones ya que éste se calcula como el cociente entre el Patrimonio Neto y el número de acciones. Y aunque el enunciado sí proporciona el número de acciones en que está dividido el capital social no disponemos de la información acerca del valor de las subvenciones, donaciones y legados y por tanto no podemos calcular el patrimonio neto de la empresa.

CASO C

2. Como ya sabemos, el artículo 274 de la LSC establece que: “(…) una cifra igual al diez por ciento del beneficio del ejercicio se destinará a la reserva legal hasta que ésta alcance, al menos, el veinte por ciento del capital social”. El saldo de la reserva legal a 31 de diciembre de 2008 asciende a 90.000 euros que corresponde al 22,5% del capital social. Sin embargo y aunque la ley establece un mínimo de reserva legal (el 20% del capital social) no hay una cifra máxima y por tanto la sociedad puede seguir dotando el importe que considere a dicha reserva.

3. La ampliación de capital del ejercicio 2008 se ha realizado en la proporción de 1 acción nueva por cada 8 antiguas (50.000 / 400.000) mientras que la ampliación de capital del ejercicio 2009 se ha realizado en la proporción de 5 acciones nuevas por cada 18 antiguas. (125.000/450.000).

4. La ampliación de capital se ha desembolsado en un 40%. [(75.000-25.000) / 125.000]

No podrían haberse desembolsado únicamente 31.250 euros porque aunque ese importe es el correspondiente al desembolso mínimo exigido por la LSC (25%) esta ley obliga a que la prima de emisión deba desembolsarse en su totalidad y por tanto los socios deben desembolsar como mínimo 56.250 euros que es la suma de 31.250 euros (25% de 125.000) más 25.000 euros de la prima de emisión.

CASO D

2.

CASO E

CASO F

CASO G

3. SOLUCIÓN SUPUESTO AVENASA (33)

SOLUCIONES MÓDULO 4

1. SOLUCIÓN SUPUESTO (41)

2. SOLUCIÓN SUPUESTO (42)

3. SOLUCIÓN SUPUESTO (43)

SOLUCIONES MÓDULO 5

1. SOLUCIONES SUPUESTO 51

Para la realización de este supuesto, utilizaremos IF como inversiones financieras e IP como instrumentos de patrimonio.

2. SOLUCIÓN SUPUESTO 52

Para la realización de este supuesto, utilizaremos IF como inversiones financieras y VRD como valores representativos de deuda.

3. SOLUCIÓN SUPUESTO (53)

SOLUCIONES MÓDULO 6

1. SUPUESTO 6.1 INMOVILIZADO MATERIAL

2. SOLUCIÓN 6.2: INMOVILIZADO INTANGIBLE

3. SOLUCIÓN 6.3: INTERPRETACIÓN DE LA INFORMACIÓN DE LA MEMORIA

4. SOLUCIÓN 6.4: ELABORACIÓN DE CUADROS DE LA MEMORIA

MOVIMIENTO DEL INOMIVILIZADO INMATERIAL Y SU AMORTIZACIÓN ACUMULADA DURANTE EL EJERCICIO 2011

¹ Definición contenida en el Marco Conceptual del PGC PYMES.

² En realidad, la normativa contable y mercantil de España se regula en muchas más disposiciones: el código de comercio, la Ley de Sociedades Anónimas, etc.

³ Existe un quinto documento cuyas normas de elaboración están recogidas en el PGC, pero que su presentación es optativa para las PYMES: el estado de flujos de efectivo.

⁴ Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas.

⁵ Este aspecto se detallará más en los créditos y débitos comerciales.

⁶ Este aspecto se detallará más en los créditos y débitos comerciales.

⁷ No obstante, por motivos pedagógicos, los autores de esta obra han optado por no desarrollar la problemática contable de los derivados.

⁸ Este capítulo ha sido realizado con la colaboración del Profesor Ángel Alberola López.

⁹ Por razones pedagógicas, los autores de esta obra han optado por no desarrollar la problemática contable de los derivados.

¹⁰ Las inversiones en empresas del grupo, multigrupo y asociadas no se estudian en este libro.

¹¹ Como sabemos, el PGC PYMES, en su marco conceptual, utiliza la expresión “control económico” en lugar de “propiedad” para recoger también otras alternativas como el leasing o el renting.

BIBLIOGRAFÍA

MUÑOZ ORCERA, R. (2009), Fundamentos de Contabilidad. Madrid: International Technical & Financial Institute,

MUÑOZ ORCERA, R. (2010), Contabilidad Financiera:Madrid: International Technical & Financial Institute,

Disposiciones normativas

Real Decreto 1514/2007 de 16 de noviembre por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad.

Real Decreto 1515/2007 de 16 de noviembre por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas y los criterios contables específicos para microempresas.

Real Decreto legislativo 1/2010 de 2 de julio, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital.